Wyrok z dnia 8 października 1998 r.
III RN 60/98

Wyłączenie zaniechania poboru podatku od towarów i usług, określone
w § 3 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 1994 r. w sprawie zanie-
chania poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej (M.P.
z 1995 r. Nr 2, poz. 27), dotyczy zakładów pracy chronionej będących podmio-
tami, o których mowa w art. 35 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o po-
datku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze
zm.).


Przewodniczący SSN: Kazimierz Jaśkowski (sprawozdawca), Sędziowie SN:
Andrzej Wasilewski, Andrzej Wróbel.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 8 października 1998 r. sprawy ze
skargi Spółki z o.o. ,,E. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 27 marca 1996
r. [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i
usług za miesiąc lipiec 1995 r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Rzecznika Praw
Obywatelskich [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejs-
cowego we Wrocławiu z dnia 15 października 1997 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Naczelnemu Sądowi Admi-
nistracyjnemu- Ośrodkowi Zamiejscowemu we Wrocławiu do ponownego roz-
poznania.

U z a s a d n i e n i e


Rzecznik Praw Obywatelskich wniósł rewizję nadzwyczajną od wyroku Na-
czelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 15
października 1997 r. [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od
towarów i usług za miesiąc lipiec 1995 r. Zaskarżonym wyrokiem oddalono skargę
Spółki z o.o. ,,E." z siedzibą w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 27 marca
1996 r. W rewizji nadzwyczajnej zarzucono, iż zaskarżony wyrok rażąco narusza § 3
zarządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 1994 r. w sprawie zaniechania
poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej (MP z 1995 r. Nr 2,
poz. 27) oraz zasadę zaufania obywatela do państwa (art. 8 KPA). Podatnik miał
status zakładu pracy chronionej, ale rozliczał się z podatku od towarów i usług na
zasadach ogólnych. Zdaniem organów podatkowych i NSA nie mógł on korzystać z
zaniechania poboru podatku, które przewidziano w § 1 ust. 1 zarządzenia z dnia 28
grudnia 1994 r., albowiem wyłączał to przepis § 3 tego zarządzenia stanowiący, iż
zaniechania nie stosuje się do ,,wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym", a
podatnik zajmował się handlem tego rodzaju towarami (papierosami i zapałkami).
Zdaniem Rzecznika jest to pogląd błędny, gdyż opodatkowaniu podlega nie przed-
miot w sensie fizycznym (w tym przypadku wyrób akcyzowy), lecz czynność pod-
miotu związana z określonym przedmiotem. Rażące naruszenie zasady zaufania
obywatela do państwa (art. 8 KPA) uzasadniono udzieleniem przez organ podatkowy
innemu podmiotowi gospodarczemu informacji, iż w analogicznej sytuacji korzysta on
z zaniechania poboru podatku.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Rewizja nadzwyczajna jest uzasadniona.
Należy w pełni podzielić pogląd wyrażony w uchwale składu siedmiu sędziów
Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 1998 r., FPS 3/98 (ONSA
1998 nr 3, poz. 76), według którego wyłączenie zaniechania poboru podatku od to-
warów i usług określone w § 3 zarządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 1994
r. dotyczy zakładów pracy chronionej będących podmiotami, o których mowa w art.
35 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o
podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Istota zagadnienia sprowadza się
do wykładni użytego w § 3 zarządzenia określenia ,,wyroby opodatkowane podatkiem
akcyzowym", w tym bowiem przypadku nie stosuje się przewidzianego w § 1
zarządzenia przywileju dla zakładów pracy chronionej, polegającego na zaniechaniu
poboru podatku od towarów i usług w wysokości różnicy między podatkiem naliczo-
nym a należnym w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.
Trafne są wywody rewizji nadzwyczajnej - zbieżne z poglądem wyrażonym w powo-
łanej uchwale NSA (podjętej już po wydaniu zaskarżonego wyroku), iż opodatkowa-
niu podatkiem akcyzowym podlega nie wyrób akcyzowy, lecz czynność związana z
tym wyrobem. Według art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. obowiązek po-
datkowy w akcyzie ciąży na producencie oraz importerze wyrobów akcyzowych, zaś
zgodnie z art. 35 ust. 4 tej ustawy Minister Finansów miał określić, w drodze rozpo-
rządzenia, przypadki, gdy podatnikami są osoby lub jednostki inne niż producent lub
importer wyrobów akcyzowych. Należy zatem przyjąć, iż art. 15 ust. 7 tej ustawy sta-
nowiący, że ,,w przypadku sprzedaży przez podatnika towaru podlegającego podat-
kowi akcyzowemu, podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku"
odnosi się wyłącznie do podmiotów będących podatnikami w zakresie podatku akcy-
zowego, to jest producentów lub importerów wyrobów akcyzowych. Skutkiem zasad-
ności pierwszego zarzutu jest uwzględnienie rewizji nadzwyczajnej.
Natomiast w odniesieniu do drugiego zarzutu (naruszenia zasady zaufania
obywateli wobec państwa - art. 8 KPA) należy stwierdzić, iż opiera się ona na kru-
chych podstawach. Informacja organu podatkowego o określonej wykładni przepisów
(korzystnej dla podatników będących zakładami pracy chronionej) nie była przeka-
zana stronie niniejszego postępowania, lecz innemu podatnikowi. Wątpliwe jest za-
tem, czy skarżący (,,E." Sp. z o.o.) może się na nią powoływać. Organy państwa mają
bowiem konstytucyjny obowiązek działania na podstawie i w granicach prawa (tak
art. 7 Konstytucji z 1997 r., uprzednio - podobnie - art. 3 ust. 2 Konstytucji z 1952 r.).
Z tych względów na podstawie art. 39312 KPC w związku z art. 10 ustawy z
dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania cywilnego... (Dz. U. Nr 43,
poz. 189 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.
========================================