Przechowywanie faktur - kopia może być elektroniczna

Podstawą prawną obowiązku wystawiania faktur VAT jest art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 z późn. zm., dalej również jako ustawa o VAT) który stanowi, że _ podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 _.

Należy podkreślić, że ustawodawca w ogóle nie wypowiada się w tym przepisie co do formy faktury. Czysto językowa analiza wspomnianego przepisu nie stoi na przeszkodzie konstatacji, że faktury mogą być wystawiane również w formie innej niż papierowa (Por. uzasadnienie wyroku NSA z 3 listopada 2009 r. w sprawie I FSK 1169/08). W szczególności należy uznać, że posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem _ wystawia _nie ogranicza zakresu normowania wskazanego przepisu do faktur w formie papierowej. Nadto wyrażenie _ wystawia _ odnosi się jedynie do procesu sporządzenia faktury VAT a nie do sporządzenia faktury VAT i przekazania jej kontrahentowi (m.in. uzasadnienia: wyroku WSA w Poznaniu z 23 czerwca 2010 r. w sprawie I SA/Po 194/10, wyroku WSA w Opolu z 18 sierpnia 2008 r. w sprawie I SA/Op 215/10).

Po pierwsze, wskazuje na to analiza leksykalna (zgodnie ze słownikiem języka polskiego _ wystawić _ znaczy tyle co _ sporządzić dokument, rachunek _). Po drugie, wskazuje na to treść pozostałych jednostek redakcyjnych art. 106 ustawy o VAT. Przykładowo w art. 106 ust. 7 ustawy o VAT ustawodawca posługuje się tym pojęciem w odniesieniu do faktur wewnętrznych, które są wystawiane w jednym egzemplarzu i nie są przekazywane nikomu przez wystawcę. Z kolei w art. 106 ust. 10 ustawy o VAT prawodawca upoważnia ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia sposobów i warunków _ wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej _. Z powyższych fragmentów wynika zatem, że ustawodawca odróżnia wystawienie (sporządzenie) faktury i jej przekazanie (wręczenie odbiorcy, przesłanie).

Zatem za uzasadnione prawnie należy uznać praktyki gospodarcze w ramach których:

• podatnik VAT dokonujący czynności opodatkowanych zarówno sporządza, jak i przesyła nabywcy faktury w formie elektronicznej, które następnie są przechowywane przez obie strony w tej samej formie (bez przenoszenia ich treści na dokument w formie papierowej).
  • podatnik sporządza i przesyła faktury w formie niepapierowej, ale są one przy tym przez obie strony transakcji drukowane i przechowywane w formie papierowej, a nie elektronicznej (również dotyczy to wystawiania w formie elektronicznej, a przechowywania w formie papierowej po ich wydruku).

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy krajowe dotyczące faktur i faktur elektronicznych są oparte na przepisach dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 nr 347 str. 1, dalej jako Dyrektywa).

[ ( http://static1.money.pl/i/h/105/t86121.jpg ) ] (http://msp.money.pl/wiadomosci/prawo/artykul/e-faktury;jak;archiwizowac;dokumenty,246,0,731894.html) E-faktury: Jak archiwizować dokumenty?
Zgodnie z art. 232 Dyrektywy, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną. Natomiast w myśl art. 233 ust. 1 Dyrektywy, Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI).

Jednocześnie zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie. Z kolei zgodnie z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z powyżej powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE wynikają dwa wnioski. Po pierwsze, państwa członkowskie mogą dopuścić - jako inną metodę - przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym (art. 233 ust. 1 zdanie 2 Dyrektywy). Po drugie, Państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej (art. 234 Dyrektywy - por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie I FSK 1444/09).

Odnosząc powyższe rozważania do wskazanych wyżej dwóch typów sytuacji, które mogą występować w obrocie gospodarczym, należy zatem z jednej strony stwierdzić, że w świetle prawa wspólnotowego podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną możliwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie. Z drugiej strony krajowe rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych (przy braku innych przepisów w tym zakresie) wprost reguluje wyłącznie sytuacje, w których zarówno sporządzenie, jak i przesłanie oraz przechowywanie tych faktur następuje w formie elektronicznej. Wprawdzie ustawodawca wprost uregulował - jako wymagające pod tym względem wyraźnej prawnej interwencji - jedynie sytuacje, w których zarówno sporządzanie, jak i przesyłanie oraz przechowywanie faktur będzie następowało w formie elektronicznej, jednakże odnośnie drugiego typu sytuacji można dokonać wykładni prowspólnotowej, tzn. uznać _ a contrario _, że również one
zostały uregulowane, tyle że w odmienny sposób.

O ile bowiem w przypadku faktur wystawianych, przekazywanych i przechowywanych w formie elektronicznej prawodawca wprost wysłowił wymóg zaopatrzenia tych faktur w bezpieczny podpis elektroniczny lub zabezpieczenia ich poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI), o tyle w drugiego typu sytuacjach ustawodawca nie wymaga żadnej z tych dwóch metod uwierzytelniania autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści (porównaj wyrok WSA we Wrocławiu z 27 lipca 2010 r. w sprawie I SA/Wr 592/10).

Mając na uwadze, że powyżej powołane przepisy dotyczą ogólnych warunków przechowywania faktur (w tym także ich kopii), nie wskazują na formę, w jakiej winno być dokonywane ich przechowywanie (papierowej czy elektronicznej), należy dopuścić możliwość przechowywania w formie elektrycznej faktur uprzednio wystawionych w formie papierowej. Przepisy prawne kładą bowiem nacisk na to, aby forma ta gwarantowała przez cały okres ich przechowywania autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, z jednoczesnym zastrzeżeniem, że umieszczone na nich dane nie mogą być zmieniane i muszą pozostać czytelne.

Takie warunki niewątpliwie może zapewnić forma przechowywania kopii wystawionych faktur papierowych, stanowiąca dokładne ich odzwierciedlenie w formie elektronicznej. Jedną z takich form odzwierciedlenia obrazu faktury papierowej w formie elektronicznej, może stanowić jej zeskanowanie do formatu PDF, z uniemożliwieniem dokonywania jakichkolwiek zmian w zapisanym obrazie elektronicznym.

[ ( http://static1.money.pl/i/h/113/t34417.jpg ) ] (http://msp.money.pl/wiadomosci/zarzadzanie/artykul/zabezpiecznie;danych;osobowych;w;firmie,157,0,761245.html) Zabezpiecznie danych osobowych w firmie
Format ten pozwala także na dokonywanie każdorazowo wydruku zapisanego elektronicznie obrazu faktury, a tym samym niezmieniony powrót do wersji papierowej (por. wszystkie przywołane wyżej wyroki, a w szczególności: wyrok WSA we Wrocławiu z 27 lipca 2010 r. w sprawie I SA/Wr 592/10). Ważne jest także to, iż dokonując transkrypcji wersji papierowej faktury na jej obraz rzeczywisty w wersji elektronicznej, proces zeskanowania możliwy jest jedynie w odniesieniu do istniejącej już wersji kopii faktury papierowej, z pełnym, rzetelnym jej elektronicznym odzwierciedleniem. **

Na poparcie powyższego stanowiska należy wskazać na dwie kwestie. Po pierwsze, normą prawną jest nie tylko norma postępowania wprost wysłowiona w przepisach prawnych, ale również norma, którą - przy zastosowaniu reguł inferencji (np. reguł wnioskowania _ a contrario _) - można wywnioskować z norm wprost wysłowionych. Po drugie, polskie przepisy o podatku od towarów i usług jako regulujące materię objętą kompetencją Unii Europejskiej należy interpretować według zasad prowspólnotowej (prounijnej) wykładni prawa krajowego.

Reasumując powyższe rozważania, należy zaznaczyć, że faktura powinna być wystawiona w dwóch egzemplarzach, ale nie oznacza to, że przechowywana faktura ma być identyczna w zakresie formy, co faktura przesłana nabywcy. Faktura przechowywana przez wystawcę i otrzymana przez nabywcę ma być identyczna w zakresie treści, a więc informacji zawartych na fakturze, odnoszących się do przeprowadzonej transakcji.

[ ( http://static1.money.pl/i/h/112/t34416.jpg ) ] (http://prawo.money.pl/aktualnosci/wiadomosci/artykul/przelomowy;wyrok;w;sprawie;wysylania;pit-a;mailem,149,0,766869.html) Przełomowy wyrok w sprawie wysyłania PIT-a mailem
Z § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatków niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212 poz. 1337 z późn. zm.) nie wynika bowiem, aby ograniczenie co do formy, w jakiej mają być przechowywane faktury VAT związane było ze sposobem ich przesłania do nabywcy czy też udostępnienia.

Przytoczone powyżej orzecznictwo sądów administracyjnych (wraz z orzeczeniami NSA) nie nasuwa wątpliwości, że w polskim prawodawstwie nie ma bezwzględnego obowiązku przechowywania kopii faktur w takiej samej formie, w jakiej są wysyłane. Zatem kopia faktury VAT może być przechowywana w formie papierowej lub elektronicznej.

_ Podstawa prawna: _

• ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 z późn. zm., dalej również jako _ ustawa o VAT _),
  • rozporządzenie Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatków niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212 poz. 1337 z późn. zm., dalej również jako _ Rozporządzenie _),
  • dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 nr 347 str. 1).

Autor jest radcą prawnym i wspólnikiem Rosicki, Purski, Warulik Ecdf Kancelaria Prawna Sp. k.