Tezy
Organ podatkowy, wydając decyzje ustalające prawidłową wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu, związany jest ustaleniami dotyczącymi wartości celnej towarów, kwot cła i wysokości innych opłat związanych z importem, zawartymi w decyzjach organu celnego /art. 11c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm., w brzmieniu obowiązującym przed 1 września 2003 r./.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko ( spr. ), asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Teresa Iwaćkowska, po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2004 sprawy ze skargi M. M. na decyzje Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę
Uzasadnienie
Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] marca 2003 r. o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego W z [...] lipca 2002 r. o numerach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] ustalające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Urząd Skarbowy W. ustalił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie łącznie [...] zł w związku z decyzjami Urzędu Celnego, uznającymi zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określającymi prawidłową podstawę wymiaru cła oraz należności celnych.
Od wyżej wymienionych decyzji Urzędu Skarbowego Strona w dniu [...].08.2002r wniosła odwołania, zarzucając naruszenie przepisu art.11c ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm.) oraz przepisu art. 121 Ustawy z dnia 29 lipca 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W uzasadnieniu odwołania Strona podniosła, iż przedmiotowe decyzje zostały wydane w oparciu o normy wynikające z art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którymi wydanie decyzji mogło nastąpić po wydaniu stosownych decyzji przez organ celny. Decyzje takie zostały wydane, lecz nie są one prawomocnej gdyż zostały zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zdaniem strony decyzje wydane przez organ celny zostały oparte na fałszywych dowodach oraz z naruszeniem podstawowych zasad oceny materiału dowodowego. W obszernym uzasadnieniu Strona przedstawiła przyczyny, dla których jej zdaniem postępowanie prowadzone
przez organy celne jest wadliwe. Zdaniem Strony, analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, a zwłaszcza dokonanego przez Czeskie Służby Celne przesłuchania świadka - właściciela firmy L. a.s., faktur przedłożonych przez firmę L. a.s. i listów pakowych nie wskazywała, że dowody na których oparto decyzje są prawdziwe, wobec czego nie powinny stanowić podstawy wydania decyzji. Strona podniosła także, że Urząd Celny wydając powyższe decyzje naliczył należności celne opierając się na przepisie pkt 7 lit. A postanowień Wstępnych do taryfy Celnej, zgodnie z którym do towarów dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia stosuje się stawkę celną autonomiczną podwyższoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli jest ona wyższa od stawki celnej autonomicznej. Zdaniem Strony powołany przepis nie mógł mieć w sprawie zastosowania, gdyż do odprawy celnej we wszystkich dziesięciu przypadkach zostały przedłożone faktury, na których wyraźnie został oznaczony kraj pochodzenia
towarów. Uzasadniając natomiast zarzut naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Strona podniosła, iż decyzje Urzędu Skarbowego wydane na podstawie art. 11 c w/w ustawy nie mogą być wydane w oparciu o nieprawomocne decyzje organu celnego w sprawie, których toczy się postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Takie działania, zdaniem Strony stanowią o naruszeniu art. 121 i art.122 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którymi organy podatkowe zobowiązane są prowadzić postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie oraz powinny dążyć do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Strona podniosła, iż uchylenie przez Sąd Administracyjny decyzji organu celnego niewątpliwie wywoła wadliwość zaskarżonych decyzji. Taka sytuacja, w ocenie Strony wywołuje brak zaufania do organów podatkowych oraz do porządku prawnego państwa.
Izba Skarbowa w uzasadnieniu decyzji wydanych na skutek odwołania argumentuje, iż wydane przez organ celny decyzje, w których obejmując procedurą dopuszczenia do obrotu importowanych towarów, dokonano jednocześnie ich klasyfikacji, określenia prawidłowych podstaw wymiaru cła oraz naliczenia należności celnych wiązały urząd skarbowy. Organ podatkowy był obowiązany do wydania decyzji, ustalających kwotę podatku od towarów sprowadzonych z zagranicy w prawidłowej wysokości, uległa bowiem zmianie podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług, określona w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Zwiększenie wartości celnej towaru i stawki celnej przez urząd celny w drodze decyzji administracyjnej, jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie, powoduje zwiększenie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług oraz obowiązek ustalenia podatku w
prawidłowej wysokości. Izba Skarbowa podniosła również, iż zarzuty odwołania dotyczą decyzji organu celnego, a przedmiotem rozpatrzenia przez organ odwoławczy mogą być tylko kwestie związane z działaniem organu podatkowego pierwszej instancji. Izba Skarbowa nie jest właściwa do rozpoznawania kwestii dotyczących należności celnych. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, iż wydane w tym przedmiocie decyzje Prezesa Głównego Urzędu Ceł mają charakter decyzji ostatecznych w rozumieniu przepisu art. l28 ustawy Ordynacja podatkowa. Izba Skarbowa nie dopatrzyła się także podnoszonego przez Stronę naruszenia przepisów art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej. Prowadzone przez Urząd Skarbowy postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od towarów i usług od towarów sprowadzonych zagranicy było prawidłowe i zgodne z obowiązującymi przepisami, a podstawą do wydania zaskarżonych decyzji były ostateczne decyzje organów celnych, w których przesądzono o kwestiach związanych z importem towarów, m.in. o klasyfikacji
sprowadzonego towaru, o jego wartości celnej i stawce.
Od wyżej wymienionych decyzji, Strona w dniu 23.04.2003 r. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze na decyzje Izby Skarbowej w W. strona wniosła o ich uchylenie. Zaskarżonym decyzjom strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 233, 121 i 122 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, błędną ocenę dowodów oraz nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi, Strona powtórzyła argumentację z odwołania odnoszącą się do kwestii zasadności i prawidłowości decyzji wydanych przez organ celny. Podniesiono, analogicznie jak w odwołaniu od decyzji, iż decyzje wydane przez organ celny zostały oparte na fałszywych dowodach oraz z naruszeniem podstawowych zasad oceny materiału dowodowego. Strona przedstawiła przyczyny, dla których jej zdaniem postępowanie prowadzone przez organy celne było wadliwe.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. W ocenie Izby Skarbowej, w przypadku stwierdzenia w toku kontroli, że wartość celna została zaniżona, podatek z tytułu importu towarów może być ustalony dopiero po wydaniu przez właściwy organ celny decyzji o dopuszczeniu towaru na polskim obszarze celnym określającej właściwą wartość celną towarów i wysokość należnego cła. Jeżeli więc zmiana wysokości kwoty podatku wiąże się ze zmianą wartości celnej towaru, zmianą jego klasyfikacji na inny kod PCN lub zmianą kwoty cła, to organ podatkowy nie jest uprawniony do bezpośredniego dokonania korekty przyjętej uprzednio przez organ celny podstawy opodatkowania, bowiem korygowanie wartości celnej towarów, kwot cła czy też klasyfikacji importowanego towaru należy do właściwości organów celnych, a nie organów podatkowych. Organ podatkowy jest związany zawartymi w decyzji organu celnego ustaleniami w tym zakresie. Izba Skarbowa stwierdziła, również,
że już w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji zwracano stronie uwagę na fakt, iż przedmiotem rozpatrzenia przez organ odwoławczy mogą być tylko kwestie związane z działaniem organu podatkowego pierwszej instancji. Organy podatkowe nie są natomiast władne do rozpoznawania kwestii dotyczących należności celnych; ponadto decyzje organów celnych mają charakter dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone urzędowo.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje,
Przedmiotowa sprawa została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Przepis ten stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).
Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd - oceniając legalność zaskarżonych orzeczeń - zgodnie z art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270)- (zwanej dalej p.p.s.a.) - uwzględnia skargę na decyzję i uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi:
a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,
b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego,
c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie naruszyły zarówno prawa materialnego jak i procesowego, w sposób który mógłby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji.
Sąd ocenia legalność tylko zaskarżonych decyzji i stosownie do art. 134. § 1. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) rozstrzyga w granicach danej sprawy, dlatego Sąd nie rozpatrywał zgłoszonych przez Skarżącego zarzutów dotyczących nieprawidłowości postępowania celnego i wadliwości decyzji wydanych przez organy celne.
Bezspornym w sprawie jest, że skarżący dokonał importu towarów. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz.50 ze zm.) import towarów, za który uważa się (art. 4 ust 3 w/w ustawy) przywóz towarów na polski obszar celny podlega opodatkowaniu. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów stosownie do w art.15 ust. 4 i 4d w/w ustawy jest wartość celna powiększona o należne cło. Do podstawy opodatkowania dolicza się opłaty oraz inne należności, które organy celne mają obowiązek pobierać z tytułu importu towarów.
W przypadku importu towaru organem zobowiązanym do poboru podatku był w 2002 r. urząd celny. Zgodnie z art. 11 c ust. 1, 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. Z tym, że w razie stwierdzenia w toku kontroli, że wartość celna towaru została zaniżona, wydanie decyzji, o której mowa może nastąpić po wydaniu przez właściwy organ celny stosownej decyzji, której kopię organ celny jest obowiązany przesłać do urzędu skarbowego właściwego dla podatnika.
Jak wynika z akt sprawy organy celne wydały decyzje, w których skorygowały wartość celną towarów i kwoty cła. W takiej sytuacji rolą Urzędu Skarbowego było wystawienie w oparciu o art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług stosownych decyzji ustalających wysokość podatku od towarów i usług. Sąd podziela argumenty zaskarżonych decyzji, iż Urząd Skarbowy wydając decyzje ustalające prawidłową wysokość podatku od towarów i usług z tytułu importu związany był ustaleniami dotyczącymi wartości celnej towarów, wysokości kwot cła i wysokości innych opłat związanych z importem zawartymi w decyzjach Urzędu Celnego.
Niezasadny również jest zarzut Skarżącego naruszenia przepisów postępowania podatkowego - art. 233, 121 i art.122, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, błędną ocenę dowodów, nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący stanu faktycznego oraz przedwczesne wydanie decyzji podatkowych w oparciu o nieprawomocne decyzje celne. Jak wynika z art. 262 obowiązującej w 2002r. ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż decyzje wydane w oparciu o przepisy tej ustawy wchodzą do obrotu prawnego i mogą być wykonywane nie tylko przed uzyskaniem prawomocności, ale już po doręczeniu decyzji organu I instancji. Wydane w zakresie cła decyzje Prezesa Głównego Urzędu Ceł, z uwzględnieniem których określono podstawy opodatkowania
podatkiem od towarów i usług miały charakter decyzji ostatecznych w rozumieniu przepisu art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa. Nie zmienia charakteru tych decyzji wniesienie skarg do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w związku z czym nie można podzielić poglądu Strony, iż zaskarżone decyzje zostały wydane przez organy podatkowe przedwcześnie.
Ewentualne uchylenie decyzji celnych stanowić natomiast będzie przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia należnego podatku od towarów i usług określoną art. 240 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.
Mając powyższe ustalenia na uwadze Sąd nie stwierdził, aby zaskarżone decyzje naruszały prawo w stopniu uzasadniającym ich uchylenie i oddalił skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ).