Tezy
Wypłata odprawy nastąpiła w związku z realizacją zobowiązań przyjętych na siebie przez pracodawcę w zawartym Porozumieniu, nie ma ona charakteru odszkodowań, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./. Była to zatem realizacja zobowiązania wynikającego nie z przepisów prawa, lecz z postanowień umowy, określonej w tym przypadku jako Porozumienie, a więc uzyskany stąd przychód nie zalicza się do kategorii przychodów zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Gerard Czech Sędziowie: WSA Grzegorz Gocki Asesor sąd. Marta Wojciechowska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi A. i J. S. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Decyzją z [...] Nr [...] Urząd Skarbowy w K., na podstawie art. 21 § 3, 53 § 4 i 207 ustawy Ordynacja podatkowa, określił J. i A. S. należny podatek dochodowy za rok 2000 w kwocie 17.104,10 zł, zaległość w kwocie 1.448,40 zł i odsetki na dzień wydania decyzji w kwocie 86, 70 zł.
W uzasadnieniu decyzji Urząd wskazał, że w zeznaniu podatkowym za rok 2000
J. i A. S. nie wykazali dochodu w postaci dodatkowej odprawy wypłaconej J. S. w kwocie 24.981,13 zł w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Powyższy dochód nie został ujęty przez płatnika w informacji PIT -11 dotyczącej roku 2000.
Podstawą do wypłaty dodatkowych odpraw było porozumienie zawarte pomiędzy Zarządem A S.A i B S.A. Porozumienie gwarantowało pracownikom, z którymi rozwiązanoby umowę o pracę z przyczyn dotyczących zakładu pracy przed upływem 24 miesięcy od dnia przejęcia pracowników przez A S.A, otrzymanie dodatkowej odprawy.
Podstawą do wypłaty wskazanej odprawy był § 2 cytowanego porozumienia. Odprawa przysługiwała pracownikom wówczas, gdy rozwiązano z nimi umowę o pracę z przyczyn określonych w art. 1 i 10 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy (Dz. U. Nr 4, poz. 19 z 1990 r., z późniejszymi zmianami). Odprawa była wypłacana niezależnie od odpraw ustawowych przysługujących na podstawie wskazanej ustawy.
W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i na podstawie innych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań przewidzianych w prawie pracy z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę oraz odpraw wypłacanych pracownikom na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy, z przyczyn dotyczących zakładu pracy.
Zdaniem Urzędu wypłacana J. S. dodatkowa odprawa nie mieściła się w kategorii wolnych od podatku odszkodowań wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem łączny dochód małżonków, przy uwzględnieniu kwoty odprawy wyniósł w roku 2000 87.927,76 zł, a należny podatek dochodowy 17.104,10 zł. Zaległość w podatku za rok 2000 Urząd wyliczył na kwotę 1.448,40 zł, a odsetki na kwotę 86,70 zł.
Z powyższą decyzją nie zgodzili się podatnicy i wnieśli odwołanie, w którym wskazali, że kwota wypłaconej dodatkowej odprawy była wolna od podatku. Interpretację taką przedstawił Urząd Skarbowy w P. w piśmie z 17 stycznia 2001 r. skierowanym do A S.A w P. Wskazane stanowisko Urzędu Skarbowego w P. spowodowało, iż kwota odprawy dodatkowej nie została ujęta w rozliczeniu wynagrodzenia pracownika przez zakład pracy.
Decyzją z dnia [...] Nr [...] Izba Skarbowa w O., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.
Izba podzieliła argumentację Urzędu Skarbowego dodatkowo podkreślając, że nie wszystkie odszkodowania otrzymywane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego.
Ze zwolnienia korzystają jedynie te odszkodowania, które wynikają z przepisów ustaw, za wyjątkiem wyłączonych wolą ustawodawcy. Natomiast nie korzystają ze zwolnienia odszkodowania otrzymane na podstawie umowy zawartej pomiędzy stronami. Źródłem odszkodowania - dodatkowej odprawy w podatku J. S. - było porozumienie zawarte między Zarządem A S.A i B S.A. a związkami zawodowymi.
W § 2 Porozumienia przewidziano wypłacenie pracownikowi, z którym zakład pracy rozwiąże umowę o pracy z przyczyn wymienionych w art. 1 i 10 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy, dodatkowej odprawy w wysokości 7 miesięcznego wynagrodzenia, jeżeli rozwiązanie umowy o pracę nastąpi w okresie pierwszych 12 miesięcy od dnia przejęcia pracowników przez A S.A.
Fakt pominięcia przez zakład pracy kwoty dodatkowej odprawy w informacji PIT-11, nie ma zdaniem Izby Skarbowej znaczenia, gdyż obowiązujące przepisy nie pozwalały na potraktowanie wypłaconej dodatkowej odprawy, jako odszkodowania zwolnionego od podatku.
J. i A. S. wnieśli skargę od decyzji Izby Skarbowej w O. podnosząc, że niesłusznie wyliczono podatek od otrzymanej przez J. S. dodatkowej odprawy z tytułu zwolnienia z zakładu pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy.
Przedłożyli jednocześnie wraz ze skargą interpretację Urzędu Skarbowego w P. upoważniającą do zaliczenia w/w odprawy do odszkodowań wolnych od podatku dochodowego oraz pisma zakładu pracy informujące o zmniejszaniu kwoty dochodu o kwotę wypłaconych odpraw, w związku ze stanowiskiem Urzędu Skarbowego w P.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, i podtrzymała dotychczasową argumentację.
Dodatkowo Izba stwierdziła, że pismo Urzędu Skarbowego w P. jest jedynie informacją o zakresie stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, a nie źródłem prawa stanowiącym podstawę rozstrzygnięć.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
W związku z reorganizacją Naczelnego Sądu Administracyjnego niniejsza sprawa, na podstawie art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1271), podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Kontrola legalności zaskarżonej decyzji, przeprowadzona rzez Sąd zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) wykazała, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Podstawę materialno - prawną zwolnień od podatku dochodowego stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami).
W myśl wskazanego przepisu wolne od podatku dochodowego są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, prawa cywilnego i innych ustaw z wyjątkiem:
- przewidzianych w prawie pracy odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
- odpraw wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy.
Z przytoczonej treści przepisu wynika jednoznacznie, że zwolnieniem od podatku objęte zostały odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa administracyjnego, cywilnego lub innych ustaw, z wyjątkiem określonych w prawie pracy odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia oraz odpraw wypłacanych na podstawie ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy.
Otrzymane przez J. S. od zakładu pracy świadczenie, nie było odszkodowaniem wynikającym z przepisów ustawowych, jak również nie było odprawą wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy, ani nie było odszkodowaniem przewidzianym w prawie pracy z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia.
Podstawą wypłacenia J. S. świadczenia było porozumienie z 24 czerwca 1997 r. "w sprawie uregulowania sytuacji prawnej pracowników B S.A w związku z procesem tworzenia A S.A", zawarte między Zarządami A S.A i B S.A. a związkami zawodowymi.
W § 2 wskazanego Porozumienia określono, że jeżeli w przypadku działań restrukturyzacyjnych zajdzie konieczność przeprowadzenia zwolnień wymienionych w art. 1 i 10 ustawy z 28 grudnia 1989 r. o szczególnych zasadach rozwiązywana z pracownikami stosunków pracy z przyczyn dotyczących zakładu pracy, pracownik otrzyma dodatkową odprawę. Taką właśnie dodatkową odprawę otrzymał J. S., przy czym podkreślić należy, że nie była to odprawa przewidziana w ustawie z 28 grudnia 1989 r.
Podstawą do jej wypłacenia była umowa zawarta pomiędzy stronami, w tym przypadku nowym i starym pracodawcą oraz związkami zawodowymi.
Wypłata odprawy nastąpiła w związku z realizacją zobowiązań przyjętych na siebie przez pracodawcę w zawartym Porozumieniu, nie ma ona charakteru odszkodowań, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Była to zatem realizacja zobowiązania wynikającego nie z przepisów prawa, lecz z postanowień umowy, określonej w tym przypadku jako Porozumienie, a więc uzyskany stąd przychód nie zalicza się do kategorii przychodów zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Takie stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w podobnych sprawach (porównaj wyrok NSA z 24.04.2002 r. sygn. akt. SA/Sz 2254/00 wybór LEX 78296, wyrok NSA z 8.11.2001 r. sygn. akt. SA/Sz/1149/00 wybór LEX 78298).
Jednocześnie podkreślić należy, że przytoczone przez skarżących stanowisko Urzędu Skarbowego w P. zawarte w piśmie z dnia 17 stycznia 2001 r. l.dz. [...] nie jest źródłem prawa. Ma ono charakter indywidualny, jednostkowy i odbiegało od powszechnej interpretacji przekazywanej urzędom skarbowym przez Ministerstwo Finansów.
W pismach z 12.12.1997 r. nr PO 5/GK-7916-01882/97, z 6.07.2001 r. nr PB5/MC-033-94-1131/01 Ministerstwo Finansów jednoznacznie wskazywało, iż odprawy dodatkowe wypłacane pracownikom w związku z realizacją zobowiązań umownych podlegają opodatkowaniu.
Dodatkowe odprawy wypłacane pracownikom nie wynikają bezpośrednio z ustawy i nawet jeśli przyjąć, że świadczenia te mają charakter odszkodowań, to jak już wcześniej wykazano literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że zwolnienia określone w tym artykule nie obejmują odszkodowań umownych.
W tym stanie skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).