Tezy
Spadkobierca w zakresie nabytych praw i obowiązków majątkowych /w tym zaległości podatkowych/ wstępuje w miejsce spadkodawcy, stając się podatnikiem, a więc podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy.
Spadkobierca /podatnik/ może więc wnosić o umorzenie własnego już /nabytego w drodze sukcesji uniwersalnej/ zobowiązania podatkowego lub zaległości podatkowej powołując na własną /a nie spadkodawcy/ sytuację materialną lub życiową /swój ważny interes lub interes publiczny/.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA Sylwia Zapalska /spr./ Sędziowie WSA Barbara Koś as. sąd.WSA Karol Pawlicki Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi Z.D. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie o umorzenie zaległości podatkowych 1. uchyla zaskarżoną decyzję. 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Z. D. kwotę 610 zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania. /-/ B.Koś /-/ S.Zapalska /-/ K.Pawlicki
Uzasadnienie
Skarżąca Z.D. ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe na mocy art. 97 ustawy Ordynacja Podatkowa. Na podstawie art. 100 ustawy Ordynacja podatkowa Urząd Skarbowy wydał w dniu [...] decyzję, w której określił wysokość zaległości podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec, wrzesień i październik 1998 r. po zmarłym mężu M. D. w kwocie [...].
Skarżąca Z.D. w dniu [...] września 2001 r. zwróciła się do Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości z tego tytułu powołując się trudną sytuację materialną oraz tym, że zapłacenie zaległości podatkowej zagrozi jej egzystencji.
Urząd Skarbowy po przeprowadzeniu postępowania wydał w dniu [...]decyzję, w której odmówił umorzenia zaległości podatkowej. Urząd Skarbowy uzasadniając swoje stanowisko wykazał, że uzyskiwany przez Z. D. dochód w wysokości [...] zł miesięcznie pozwala na pokrycie wydatków określonych na kwotę [...] zł. Organ podatkowy uznał, że sytuacja ekonomiczna następcy podatnika - spadkobiercy nie jest trudna, zwłaszcza, że jej dochód przewyższa kwotę uprawniającą do świadczeń z pomocy społecznej.
Z.D. w dniu [...] listopada 2001 r. złożyła odwołanie i wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie zaległości podatkowej lub przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.
Wniesione odwołanie nie zostało uwzględnione i decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa postanowiła uchylić w całości zaskarżone orzeczenie organu podatkowego pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa podniosła, że uprawnienie do żądania umorzenia zaległości podatkowej jest prawem osobistym podatnika, a spadkobiercy nie przejmują praw o charakterze niemajątkowym. W związku z tym Odwołującej nie przysługuje prawo do ubiegania się o umorzenie zaległości podatkowych, za które odpowiada jako spadkobierca zmarłego męża.
Powyższą decyzję Z.D. zaskarżyła za pośrednictwem pełnomocnika do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu skargą, w której wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji z dnia [...] jako niezgodnej z prawem, a także o wstrzymanie wykonania decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] oraz o zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem, ponieważ została oparta na błędnej interpretacji art. 67 Ustawy Ordynacja Podatkowa.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa nie znajduje podstaw zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Ponadto Izba Skarbowa podkreśla, że decyzja z dnia [...] o której wstrzymanie strona wystąpiła do sądu, dotycząca orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe w podatku VAT po zmarłym mężu M. D. nie była przedmiotem odwołania wniesionego do Izby Skarbowej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Nie można się zgodzić ze stanowiskiem Izby Skarbowej, iż prawo do zwrócenia się z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych powstałych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez spadkodawcę, nie przysługuje jego spadkobiercy. Nie znajduje potwierdzenia w treści norm prawnych pogląd zgodnie, z którym spadkobiercy podatnika pozbawieni są prawa zwrócenia się z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych, które nabyli na skutek sukcesji uniwersalnej.
Wprawdzie na podstawie art. 97§1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) spadkobiercy podatnika przejmują wyłącznie przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Norma prawna zawarta w tym przepisie ustawy Ordynacja Podatkowa nie przewiduje natomiast sukcesji praw o charakterze niemajątkowym. Analizowana norma prawna sprawia, że spadkobiercy nie nabywają praw ściśle związanych z osobą podatnika. Niewątpliwie niemajątkowy charakter ma uprawnienie do zwrócenia się z wnioskiem do organu podatkowego o umorzenie zaległości. Przesądza o tym charakter prawny instytucji umorzenia zobowiązań i zaległości podatkowych. Art. 67§1 ustawy Ordynacja podatkowa upoważnia, bowiem organ podatkowy do umorzenia zaległości podatkowej wyłącznie w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowych jest możliwe jedynie ze względu na okoliczności związane z osobą podatnika, w
szczególności uwzględniające jego sytuację życiową i materialna wskazującą na możliwość uiszczenia zaległego podatku. Dopiero uzyskanie przez organ podatkowy przekonania, że po stronie podatnika występuje ważny interes upoważnia do wydania decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych w części lub w całości.
Brak nabycia przez spadkobiercę w drodze sukcesji uniwersalnej, na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, praw o charakterze osobistym czyni bezprzedmiotowym wniosek spadkobiercy o umorzenie zaległości podatkowych powołując się na okoliczności dotyczące spadkodawcy, które uzasadniałyby jego ważny interes w tym zakresie. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie zawierają natomiast normy prawnej, zgodnie z którą spadkobierca byłby pozbawiony możliwości wnoszenia o umorzenie zaległości podatkowej powołując się na okoliczności związane z jego osobą wskazujące jego ważny interes przemawiający za umorzeniem zaległości podatkowych.
Spadkobierca w zakresie nabytych praw i obowiązków majątkowych (w tym zaległości podatkowych) wstępuje w miejsce spadkodawcy, stając się podatnikiem, a więc podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Art. 67 ustawy Ordynacja podatkowa uprawnia każdego podatnika, bez względu na to, w jaki sposób został objęty obowiązkiem podatkowym, do zwrócenia do organu podatkowego z wnioskiem o umorzenie zobowiązania lub zaległości podatkowych. Spadkobierca (podatnik) może więc wnosić o umorzenie własnego już (nabytego w drodze sukcesji uniwersalnej) zobowiązania podatkowego lub zaległości podatkowej powołując na własną (a nie spadkodawcy) sytuację materialną lub życiową (swój ważny interes lub interes publiczny). Organ podatkowy jest natomiast zobowiązany do wszechstronnego zbadania stanu faktycznego w sposób pozwalający na stwierdzenie czy okoliczności dotyczące określonego podatnika ustalone przez organ podatkowy uzasadniają umorzenie zaległości lub zobowiązania podatkowego z uwagi na jego ważny interes podatkowy
lub interes publiczny.
Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 2000 r. (III SA 1216/99 - ONSA 2001/3/133). W wyroku tym NSA podkreślił, że rola organów podatkowych sprowadza się w istocie do oceny sytuacji życiowej i materialnej osoby, która wniosła o umorzenie zaległości podatkowej, odmawiając jednocześnie podatnikowi prawa do powoływania się okoliczności związane z osobą spadkodawcy.
W ponownym postępowaniu organ podatkowy powinien rozważyć wszelkie okoliczności w sprawie, zgodnie z przepisami zawartymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, a w szczególności odnośnie obecnej sytuacji majątkowej i posiadanych środków na utrzymanie Skarżącej w dacie wydania decyzji, oraz to czy ewentualnie zachodzi możliwość całkowitego lub częściowego umorzenia zaległości podatkowej.
Z tych powodów i na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (D. U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art. 200 cyt. ustawy w związku z art. 97§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.)
/-/B.Koś /-/S.Zapalska /-/K.Pawlicki