Tezy
Lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku uchylającego decyzję administracyjną, pozbawiające stronę informacji o przesłankach rozstrzygnięcia, a organ administracji także wskazówek co do kierunku dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego, narusza prawo.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "B." Sp. z o.o. w W. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 listopada 2003 r. III SA 182/02 w sprawie ze skargi "B." Sp. z o.o. w W. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 17 grudnia 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę WSA w Warszawie do ponownego rozpatrzenia; (...).
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 17 grudnia 2001 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy zakwestionowaną w odwołaniu Spółki z o.o. "Z." decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 8 października 2001 r., mocą której określono Spółce podatek dochodowy od osób prawnych za 1995 r. w wysokości 658.540 zł. W motywach decyzji podzielono stanowisko organu pierwszej instancji, że Spółka ustalając podstawę opodatkowania zaniżyła przychody /nie ujmując wszystkich przychodów ze sprzedaży koncertów zespołów muzycznych, z tytułu podnajmu lokalu biurowego, ze sprzedaży zaproszeń na koncert oraz sprzedaży materiałów/ a także zawyżyła koszty uzyskania przychodów, jak również nie odliczyła od dochodu darowizny na cele społeczne. Organ odwoławczy uznał, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego istniały podstawy do szacunkowego określenia podstawy opodatkowania.
Wyrokiem z dnia 24 listopada 2003 r. III SA 182/02 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił powyższą decyzję uznając, że narusza ona przepisy prawa materialnego. Dokonując takiego rozstrzygnięcia Sąd stwierdził, że uwzględnienie skargi następuje z innych powodów niż te, które w niej podniesiono /naruszenie przepisów art. 15 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm. oraz art. 23 par. 1 i 3, art. 122 i art. 183 par. 1 i par. 3 Ordynacji podatkowej/.
Stosownie bowiem do art. 27 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok podatkowy, chyba że organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi podatek w innej wysokości. Tymczasem zaskarżona decyzja oprócz określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 r. określa jednocześnie "nadpłatę podatkową" z tytułu zobowiązania w tym samym podatku za ten sam okres.
Podlega ona zatem uchyleniu z uwagi na naruszenie prawa materialnego /z treści art. 27 ust. 1 powołanej wcześniej ustawy wynika prawo organów podatkowych do określenia podatku dochodowego od osób prawnych w innej wysokości, niż wynikająca ze złożonej deklaracji podatkowej/. Natomiast fakt przekazania na konto organu podatkowego w dniu 21 maja 2001 r. kwoty 133.645 zł nie może być uznany jako powstanie nadpłaty. Przekazana przez podatnika w ten sposób kwota nie staje się ani podatkiem, ani nie jest kwotą należną z tytułu zaległości podatkowej. Może nią być jedynie wówczas, gdy podatnik złoży deklarację korygującą wcześniejsze zeznanie podatkowe, o ile prawo do złożenia korekty nie zostało zawieszone, lub po doręczeniu wydanej wcześniej decyzji deklaracyjnej określającej wysokość zaległości podatkowej. W stanie faktycznym sprawy dokonanie wpłaty przez podatnika miało wyłącznie wpływ na ostateczne rozliczenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1995 r. oraz odsetek za zwłokę, zaś organ
podatkowy powinien wydać decyzję określającą wyłącznie zaległość podatkową a następnie uwzględnić dokonaną wcześniej wpłatę w rozliczeniu tej zaległości. Izba Skarbowa tego nie uczyniła naruszając w ten sposób art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik "B." Spółki z o.o. wniósł o jego uchylenie w całości zarzucając, że narusza on:
- art. 328 par. 2 Kpc w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, albowiem uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów - ustalenia faktów, które Sąd uznał za udowodnione, oraz dowodów, na których się oparł i przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności i mocy dowodowej,
- art. 393 par. 2 Kpc w związku z art. 59 powołanej ustawy o NSA poprzez nie rozpatrzenie sprawy w granicach skargi lecz wyłącznie ponad żądanie z pominięciem wszystkich zarzutów podniesionych w skardze i bez ustosunkowania się do nich.
W motywach skargi kasacyjnej podniesiono, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku ogranicza się wyłącznie do wskazanego przez Sąd naruszenia art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bez żadnego odwołania się do treści skargi /powołanych przez stronę naruszeń prawa/. Zdaniem strony wnoszącej skargę kasacyjną w uzasadnieniu wyroku brakuje stwierdzenia, które z jej zarzutów i dlaczego Sąd uznał, a które nie.
Sąd nie podał w uzasadnieniu, jakie fakty uznano za udowodnione; brak też jest w nim stanowiska w zakresie prawidłowości oceny przez organ podatkowy konkretnych dowodów przedstawionych przez stronę w postępowaniu, którym organ odwoławczy nie dał wiary.
Zgodnie zaś z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 11 października 1996 r. lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku uchylającego decyzję administracyjną, pozbawiające strony informacji o przesłankach rozstrzygnięcia, a organ administracji wskazówek co do kierunku dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego, stanowi rażące naruszenie prawa.
Taka właśnie sytuacja występuje w sprawie, gdy uwzględnić, że zaskarżony wyrok nie daje organowi możliwości wykonania dyspozycji art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co w efekcie spowoduje, że nowa decyzja Izby Skarbowej będzie de facto powieleniem poprzedniej. W ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną prowadzi to do naruszenia szybkości postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Nie ma uzasadnionych podstaw zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez Naczelny Sąd Administracyjny przepisu art. 393 par. 2 Kpc w związku z art. 59 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Powołany przepis art. 393 par. 2 Kpc w ogóle bowiem nie znajdował zastosowania w postępowaniu zakończonym zaskarżonym wyrokiem /III SA 182/02/, a zatem nie mógł być naruszony przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Podobnie nietrafne są wywody skargi kasacyjnej zarzucające, że zaskarżony wyrok "nie daje organowi możliwości wykonania dyspozycji z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Uszło bowiem uwadze strony wnoszącej skargę kasacyjną, że w dacie wydania zaskarżonego wyroku przepis art. 153 nie obowiązywał.
Usprawiedliwione podstawy ma natomiast zarzut naruszenia w zaskarżonym wyroku przepisu art. 328 par. 2 Kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 59 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Trafnie zauważyła bowiem strona wnosząca skargę kasacyjną, że lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku uchylającego decyzję administracyjną, pozbawiające stronę informacji o przesłankach rozstrzygnięcia, a organ administracji także wskazówek co do kierunku dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego, narusza prawo.
Wychodząc z tej płaszczyzny rozważań zauważyć trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylając decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 17 grudnia 2001 r. ograniczył się do stwierdzenia, że skarga strony zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek "z zupełnie innych powodów" aniżeli te, które podniesiono w skardze. Sformułowanie takie oznacza, że podniesione w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty naruszenia art. 15 i 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ nie zostały uwzględnione przez Sąd, który oparł rozstrzygnięcie wyłącznie na ustaleniu naruszenia przez Izbę Skarbową w W. art. 27 ust. 1 powołanej ustawy.
Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie pozwala przy tym na poznanie motywów, którymi kierował się Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając, że powody przemawiające za uchyleniem decyzji Izby Skarbowej w W. są inne, niż podniesione przez stronę w skardze. Brak stanowiska Sądu odnośnie zarzucanych w skardze naruszeń prawa stoi w sprzeczności z wyraźnym brzmieniem art. 328 par. 2 Kpc /znajdującym zastosowanie w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym/ i wywołuje wskazane wyżej negatywne skutki, zarówno dla strony jak i dla organów administracji.
Mając to na uwadze, na podstawie art. 185 par. 1 i art. 203 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ orzeczono jak w sentencji.