Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (zwanej dalej ustawą o PCC), wymienione czynności prawne podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Jednakże aby dana czynność prawna określona w w/w przepisie mogła podlegać PCC, muszą zostać spełnione dodatkowe warunki określone w ustawie o PCC.
Dwa podstawowe warunki w tym zakresie zawarte zostały w art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, zgodnie z którym to przepisem czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, jeżeli ich przedmiotem są:
1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Tym samym dla rozstrzygnięcia, czy dana czynność prawna podlega opodatkowaniu PCC kluczowe jest jednoznaczne ustalenia miejsca położenia rzeczy lub miejsce wykonywania prawa majątkowego będącego przedmiotem pożyczki.
Kwestia znajdowania się na terytorium RP lub poza nim nie budzi żadnych wątpliwości w wypadku nieruchomości oraz praw związanych z nieruchomością, które ze swej natury nie mogą zmienić miejsca położenia (wykonywania). Inaczej jest w odniesieniu do rzeczy ruchomych.
W tym wypadku za miarodajne uznaje się znajdowanie się rzeczy w momencie dokonania czynności prawnej podlegającej opodatkowaniu. Podobna zasada obowiązuje w odniesieniu do praw majątkowych. Tym samym wystarczy aby wykonywanie prawa miało miejsce na danych terytorium w momencie dokonania czynności prawnej. Nie jest to szczególnie trudne do ustalenia, gdyż wykonywanie to polega co do zasady na utrzymywaniu się określonego stanu w pewnym okresie (np. umowa użytkowania wierzytelności z tytułu akcji lub obligacji).
W praktyce powstają jednakże poważne wątpliwości, w odniesieniu do jednego z najpowszechniejszych rodzajów przedmiotów stosunków cywilnoprawnych, jakim jest pieniądz. Kluczowe bowiem staje się ustalenie, czy pieniądz jest rzeczą, czy prawem majątkowym.
Oczywiście pieniądze w postaci banknotów lub monety są niekiedy określane jako szczególne odmiany rzeczy. Jednakże wydaje się, że w obrocie powinien nas interesować pieniądz przede wszystkim jako pewien miernik wartości (nie jako rodzaj i liczba znaków pieniężnych, lecz suma, jaką wyraża). Dlatego też do nabycia uprawnień do pieniądza, bardziej pasuje koncepcja nabycia prawa majątkowego niż nabycia rzeczy.
Tak również stwierdził NSA w wyroku z 15 października 2004 r., FSK 597/04, POP 2005, z. 5, poz. 129), uznając, iż _ pieniądze nie są rzeczą w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego, a więc miejsce położenia rzeczy nie może mieć zastosowania do przepisu ustawy. W przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miało kryterium wykonania prawa majątkowego (czyli miejsce wykorzystania pieniędzy) _.
Jednakże całkowicie odmienne stanowisko NSA zawarł w wyroku z dnia 8 czerwca 2006 r. II FSK 819/05. Zgodnie z tym orzeczeniem, w art. 720 k.c. traktuje się pieniądze jako znaki pieniężne i rzeczy. Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zapewne potraktował pieniądze będące przedmiotem między innymi umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy. W przepisie tym bowiem jest mowa ogólnie o rzeczach, jako przedmiocie czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
Tym samym zdaniem Sądu sposób wykonania umowy pożyczki w sytuacji, gdy skarżący dokonał przelewu kwoty pożyczki z rachunku znajdującego się na terytorium RP dla oceny zasadności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na konsensualny charakter tej umowy nie ma znaczenia.
Podobnie WSA w Krakowie, w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r., I SA/Kr 411/07 stwierdził, że przedmiotem umowy pożyczki mogą być tylko rzeczy, do których zalicza się także pieniądze. W związku z tym polski pożyczkodawca, który ze środków zgromadzonych w Polsce udziela pożyczki podmiotowi zagranicznemu - nie może twierdzić, że przedmiotem umowy są prawa majątkowe wykonywane za granicą. W konsekwencji, nie może twierdzić, że taka pożyczka jest zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) na podstawie art. 1 ust. 4 PCCU.
Reasumując należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem stosunku cywilnoprawnego są pieniądze (np. pożyczka, darowizna)
, dla organów skarbowych kryterium miejsce wykonywania prawa majątkowego może nie okazać się rozstrzygające dla ustalenia obowiązku podatkowego w PCC. Dlatego mając w zamiarze tego rodzaju czynność warto wcześniej zaplanować wszelkie czynności, tak, aby uniknąć niespodziewanych obciążeń.
Autor jest radcą prawnym, partnerem w Incorpore Banach, Iniewski, Stradomski