POSTANOWIENIE

z dnia 4 stycznia 2008 r.

Sygn. akt Ts 225/07

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Janusz Niemcewicz,

po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej Teofili Solarskiej w sprawie zgodności:

art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.) z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,

p o s t a n a w i a:

odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej Teofili Solarskiej, wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 4 października 2007 r., zarzucono niezgodność art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.; dalej: ustawa o VAT) z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji w zakresie, w jakim nakłada obowiązek na podatnika odprowadzenia podatku od towarów i usług po sporządzeniu faktury VAT, gdy do sprzedaży towarów i usług w rzeczywistości nie doszło.

Skarga konstytucyjna sformułowana została w związku z następującą sprawą. Skarżąca prowadziła działalność w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej firan, obrusów itd. oraz eksportu tych towarów. W toku postępowania organ podatkowy I instancji - w oparciu o dokumenty źródłowe sprzedaży i rejestry księgowań - stwierdził, iż na udokumentowanie sprzedaży eksportowej skarżąca wystawiała dwa rodzaje faktur, a mianowicie faktury eksportowe z ceną wyrażoną w dolarach amerykańskich i faktury z ceną wyrażoną w złotówkach i wykazanym należnym podatkiem VAT według stawki 22%. Te „podwójne” faktury opatrzone były tymi samymi numerami, zawierały tę samą datę, to samo oznaczenie towaru, odbiór ich był podpisany przez nabywcę, nadto faktury z ceną złotówkową zawierały adnotację zapłacono gotówką. W ewidencji sprzedaży VAT ujęte były wyłącznie faktury eksportowe z wykazaną stawką 0%, przy czym wartość sprzedaży była przeliczana na złotówki według stosownego kursu waluty. Urząd Skarbowy w Tarnobrzegu decyzją z 6 listopada 1998 r. (nr US.V-49/98) określił skarżącej m.in. zaległość podatkową w kwocie 21.213 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 6.768,40 zł, powołując jako podstawę prawną art. 33 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego na skutek samego tylko wystawienia faktury lub rachunku uproszczonego z wykazaną kwotą podatku VAT, czyli niezależnie od tego, czy zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania tymże podatkiem, każdy wystawca tzw. pustej faktury musi liczyć się z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej od powyższej decyzji Izba Skarbowa w Rzeszowie decyzją z 22 lutego 1999 r. (nr L.IS.III-82/1/108/98 i IS.III-732/1/12/T/99) uchyliła w części decyzję organu I instancji, określając zaległość podatkową w kwocie 17.575 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 5.607 zł. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie wyrokiem z 23 listopada 2000 r. (sygn. akt SA/Rz 477/99) oddalił skargę na decyzję Izby Skarbowej. Rewizja nadzwyczajna od powyższego wyroku, wniesiona przez Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, została oddalona przez Sąd Najwyższy wyrokiem z 9 lipca 2002 r. (sygn. akt III RN 119/01). Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Rzeszowie postanowieniem z 23 stycznia 2003 r. (sygn. akt SA/Rz 477/99) odrzucił wniosek skarżącej o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem z 23 listopada 2000 r., stwierdzając brak podstaw do wznowienia postępowania.

Na wniosek skarżącej Izba Skarbowa w Rzeszowie postanowieniem z 24 lipca 2003 r. wszczęła postępowanie wznowieniowe, a następnie decyzją z 29 sierpnia 2003 r. (nr IS.II/1/449-1/03) odmówiła uchylenia własnej decyzji ostatecznej z 22 lutego 1999 r., uznając, że nie zachodzą okoliczności określone w art. 240 § 1 pkt 5 i 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa). Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Izba Skarbowa decyzją z 12 listopada 2003 r. (nr IS.II/1/4490-1/03) utrzymała w mocy swoją decyzję z 29 sierpnia 2003 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 9 sierpnia 2004 r. (sygn. akt SA/Rz 1824/03) uchylił powyższą decyzję Izby Skarbowej, uznając, że organ podatkowy nie uzasadnił swojego stanowiska w sposób przekonujący.

Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie, wyrokiem z 7 czerwca 2005 r. (sygn. akt FSK 2522/04) uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Sąd stwierdził, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem prawa materialnego tj. art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej.

W konsekwencji powyższego orzeczenia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie powtórnie rozpatrzył skargę i wyrokiem z 19 stycznia 2006 r. (sygn. akt I SA/Rz 310/05) oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 12 listopada 2003 r. Sąd uznał, że brak jest podstaw uchylenia decyzji w trybie przepisów o wznowieniu postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 13 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I FSK 612/06) oddalił skargę kasacyjną w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego, zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 12 listopada 2003 r. Wyrok ten został doręczony skarżącej 5 lipca 2007 r.

Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 13 listopada 2007 r. wezwano pełnomocnika skarżącej do uzupełnienia braków formalnych skargi poprzez dokładne określenie przepisu prawa, na podstawie którego w wyroku z 13 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I FSK 612/06) Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę kasacyjną w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego, orzekł ostatecznie o konstytucyjnych wolnościach lub prawach skarżącej i w stosunku do którego skarżąca domaga się stwierdzenia niezgodności z Konstytucją, a także wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa skarżącej zostały - jej zdaniem - naruszone przez przepis, o którym mowa wyżej oraz wskazanie sposobu ich naruszenia.

W piśmie z 3 grudnia 2007 r. pełnomocnik skarżącej odniósł się do stwierdzonych braków formalnych skargi konstytucyjnej.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 79 Konstytucji skarga konstytucyjna jest środkiem ochrony konstytucyjnych wolności lub praw, skutkującym usunięciem z systemu prawa przepisów ustaw lub innych aktów normatywnych, stanowiących podstawę ostatecznego orzeczenia sądu lub organu administracji publicznej, naruszającego wolności lub prawa albo obowiązki skarżącej określone w Konstytucji. Korzystanie ze skargi konstytucyjnej warunkowane jest spełnieniem przesłanek wymienionych w ustawie z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.; dalej: ustawa o TK). Wśród nich znajduje się wymóg wskazania przepisu ustawy (lub innego aktu normatywnego), na podstawie którego sąd (lub organ administracji publicznej) orzekł ostatecznie o prawach lub wolnościach skarżącej określonych w Konstytucji i w stosunku do którego skarżąca domaga się stwierdzenia niezgodności z Konstytucją (art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy o TK).

Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, w przypadku rozpatrywanej skargi konstytucyjnej powyższy wymóg nie został spełniony. Z dołączonych do akt sprawy dokumentów wynika jednoznacznie, iż skarżąca, zarzut naruszenia wskazanych w skardze praw podmiotowych łączy z odmową wznowienia postępowania, zakończonego ostateczną decyzją podatkową z 12 listopada 2003 r. (nr IS.II/1/4490-1/03). Skarżąca domagała się bowiem wznowienia postępowania, wskazując jako podstawę art. 240 § 1 ordynacji podatkowej. Podnosiła, po pierwsze, iż wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej). Twierdziła, po drugie, że decyzja ostateczna, o uchylenie której wniosła, została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji (art. 240 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej). Kwestionowała, po trzecie, zgodność art. 33 ust. 1 ustawy o VAT z Konstytucją.

Zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, jak i Naczelny Sąd Administracyjny stwierdziły w swoich wyrokach (odpowiednio: sygn. akt II SA/Rz 310/05 i sygn. akt I FSK 612/06), że w sprawie skarżącej nie zostały wykazane ustawowe przesłanki wznowienia postępowania. Argumentacja skarżącej nie potwierdziła ujawnienia nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji podatkowej, bowiem za takie nie można było uznać uchybień w gromadzeniu i ocenie materiału dowodowego oraz subsumpcji stwierdzonych faktów do norm prawa materialnego, które jakoby zaistniały na etapie postępowania wymiarowego. Podobnie, o wznowieniu postępowania nie przesądziła powołana przez skarżącą uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 kwietnia 2002 r. (sygn. akt FPS 2/02), gdyż - jak wynika z utrwalonego już orzecznictwa Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego - wykładnia przepisu prawa materialnego, w tym przypadku art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem w sprawie. Nie zachodziła również przesłanka wskazana w art. 240 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej, tzn. decyzja, której uchylenia domagała się skarżąca, nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Co oczywiste, zarzut niekonstytucyjności postawiony art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, który to przepis obowiązywał w dacie orzekania przez organy podatkowe, był indyferentny prawnie w świetle art. 240 § 1 pkt 8 ordynacji podatkowej.

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego nie ulega zatem wątpliwości, że decyzje organów podatkowych, poddane następnie kontroli sądów administracyjnych, przesądzające o odmowie wznowienia postępowania wymiarowego zapadły na gruncie art. 240 § 1 pkt 5, 7 i 8 ordynacji podatkowej. Skoro art. 33 ust. 1 ustawy o VAT nie stanowił podstawy odmowy wznowienia postępowania, to tym samym jego treść nie mogła zdeterminować wydanego w sprawie skarżącej rozstrzygnięcia w taki sposób, iż doszło do naruszenia jej konstytucyjnych wolności lub praw.

W konsekwencji, okoliczność powyższa, zgodnie z art. 49 w zw. z art. 39 ust. 1 pkt 1 ustawy o TK, oznacza niedopuszczalność wydania orzeczenia dotyczącego zgodności art. 33 ust. 1 ustawy o VAT z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji.

Mając powyższe na względzie, należało odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

1

4