11/1B/2005

POSTANOWIENIE

z dnia 14 września 2004 r.

Sygn. akt Ts 198/03

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Teresa Dębowska-Romanowska,

po wstępnym rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym skargi konstytucyjnej PPHU „CEWIS” s.c. w sprawie zgodności:

art. 23 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz

§ 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) z art. 31 ust. 3, art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji,

p o s t a n a w i a:

odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

UZASADNIENIE:

W skardze konstytucyjnej PPHU „CEWIS” s.c., wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 26 listopada 2003 r., zakwestionowano zgodność art. 23 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) z art. 31 ust. 3, art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji.

W oparciu o zaskarżone przepisy Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku, wyrokiem z 13 czerwca 2003 r. (sygn. akt S.A./Bk 1579/02) oddalił skargę na decyzję Izby Skarbowej w Białymstoku z 25 listopada 2002 r. (IS. ZPP-4408/182/2002), utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 9 sierpnia 2002 r. (UKS.DS.I/6-431-470/11-1/02), w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego oraz zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w wyniku umowy kupna-sprzedaży nieruchomości, strony będące podatnikami podatku od towarów i usług rozliczyły ten podatek. Zważywszy jednak, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) przedmiot tej umowy był zwolniony od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, organ kontroli skarbowej, w oparciu o zaskarżony przepis rozporządzenia, zakwestionował możliwość odliczenia przez skarżącą wynikającego z faktury podatku naliczonego. W toku sądowej kontroli decyzji administracyjnych skarżąca kwestionowała zgodność zaskarżonego przepisu z Konstytucją. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sformułowane przez skarżącą zarzuty nie znajdują uzasadnienia w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 16 czerwca 1998 r. (sygn. akt U 9/97), gdyż - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - stanowisko Trybunału w sprawie zgodności z Konstytucją treści normatywnej wyrażonej w § 54 ust. 4 pkt 2 tego samego rozporządzenia Ministra Finansów należy odnieść do zarzutów skarżącej.

Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 17 lutego 2004 r. pełnomocnik skarżącej został wezwany do uzupełnienia braków formalnych skargi konstytucyjnej przez wskazanie konstytucyjnych praw i wolności skarżącej naruszonych przez kwestionowane w skardze przepisy wraz z dokładnym określeniem sposobu tego naruszenia.

W piśmie procesowym z 3 marca 2004 r. (data nadania w urzędzie pocztowym), stanowiącym odpowiedź na zarządzenie sędziego, pełnomocnik skarżącej powołał odpowiednio zasady konstytucyjne wyrażone w treści art. 217, art. 84, art. 31 ust. 3 oraz art. 92 ust. 1 w związku z art. 87 ust. 1 Konstytucji.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 79 ust. 1 Konstytucji podstawową przesłanką dopuszczalności merytorycznego rozpoznania skargi konstytucyjnej jest wskazanie w niej konstytucyjnego prawa bądź wolności, przysługujących skarżącemu. Formalnym wyrazem tej przesłanki jest wskazanie przez skarżącą wolności lub prawa, które zostały naruszone rozstrzygnięciem opartym na zaskarżonym przepisie (art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym). W postępowaniu zainicjowanym wniesieniem skargi konstytucyjnej wzorcem badania konstytucyjności kwestionowanej regulacji może być wyłącznie przepis Konstytucji wyrażający wolność lub prawo o charakterze podmiotowym (por. postanowienie TK z 24 października 2001 r., sygn. SK 10/01, OTK ZU nr 7/2001, poz. 225). Dla dopuszczalności skargi konstytucyjnej należy wskazać przepis wyrażający prawo podmiotowe skarżącego. Wskazanie przepisów Konstytucji wyrażających zasady o charakterze przedmiotowym, niezawierających wolności lub praw przyjmujących normatywną postać praw podmiotowych skarżącego nie wyczerpuje dyspozycji art. 79 ust. 1 Konstytucji, zgodnie z którą prawo do wystąpienia ze skargą konstytucyjną przysługuje „każdemu, czyje konstytucyjne prawa lub wolności zostały naruszone”. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego powyższa przesłanka nie została w niniejszej sprawie spełniona. Pełnomocnik skarżącej, formułując zarzut niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów, jako wzorzec ochrony wskazał art. 31 ust. 3, art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji. Przepisy te nie wyrażają jednak praw lub wolności konstytucyjnych. Wskazane przez skarżącą przepisy Konstytucji mają charakter zasad przedmiotowych. W postępowaniu skargowym zarzut naruszenia wskazanych zasad mógłby być rozpoznany przez Trybunał Konstytucyjny tylko w razie, gdyby skarżąca powołała się na to, że niezgodność z tymi zasadami spowodowała naruszenie przysługujących jej konstytucyjnych wolności lub praw. Zarzut niezgodności z tymi zasadami mógłby być więc rozpatrywany wyłącznie w ramach oceny sposobu naruszenia konstytucyjnych wolności i praw.

Powołany w piśmie procesowym mającym na celu wykonanie zarządzenia sędziego Trybunału Konstytucyjnego art. 84 Konstytucji również nie może stanowić samodzielnego wzorca kontroli w postępowaniu inicjowanym w trybie art. 79 ust. 1 Konstytucji. Wbrew przekonaniu pełnomocnika skarżącej, przepis ten nie wyraża żadnego prawa lub wolności. Z treści tego przepisu wynika jedynie powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Również w doktrynie wskazuje się, że wzorcem kontroli w postępowaniu ze skargi konstytucyjnej może być tylko taki przepis Konstytucji, który wykazuje określone cechy: adresatem takiego przepisu musi być obywatel (inny podmiot prawa), przepis taki kształtuje sytuację prawną tego podmiotu (np. przyznaje mu uprawnienia) i, wreszcie, adresat wyrażonej w nim normy ma możność wyboru zachowania się (zob: J. Trzciński, [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, Warszawa 1999; Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński, Komentarz do ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, Warszawa 1999).

Tytułem przykładu dopuszczalności merytorycznego badania treści normatywnych, regulujących materię daninową w oparciu o konkretne, konstytucyjne wolności i prawa o charakterze podmiotowym, należy wskazać przede wszystkim na powołanie prawa własności i innych praw majątkowych (wyroki TK z: 11 grudnia 2001 r., sygn. SK 16/00, OTK ZU nr 8/2001, poz. 257; 30 stycznia 2001 r., sygn. K 17/00, OTK ZU nr 1/2001, poz. 4; 27 lipca 2004 r. sygn. SK 9/03, OTK ZU nr 7/A/2004, poz. 71), wolności działalności gospodarczej (wyroki TK z: 30 stycznia 2001 r., sygn. K 17/00 OTK ZU nr 1/2001, poz. 4; 8 czerwca 1999 r. sygn. SK 12/98, OTK ZU nr 5/1999, poz. 96) czy zasady ochrony rodziny (wyrok TK z 24 stycznia 2001 r., sygn. SK 30/99 OTK ZU nr 1/2001, poz. 3 oraz postanowienie z 21 czerwca 2001 r., sygn. Ts 187/00, OTK ZU nr 3/B/2001, poz. 203). W przypadku ewidentnego naruszenia przez kwestionowany przepis konstytucyjnych zasad o charakterze przedmiotowym, dla merytorycznego badania zaskarżonych przepisów w odniesieniu do tych zasad konieczne jest wskazanie naruszonego prawa konstytucyjnego o charakterze podmiotowym wraz z określeniem sposobu jego naruszenia. Spełnienie tych warunków pozwala domniemywać, iż w sprawie skarżącej doszło do naruszenia wartości chronionych w trybie skargi konstytucyjnej, zaś ocena faktycznego naruszenia przez zbadanie zasadności sformułowanych zarzutów może być dokonana w ramach merytorycznego rozpoznania spełniającej wymogi formalne skargi.

Na marginesie badania dopuszczalności niniejszej skargi konstytucyjnej należy wskazać wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 21 czerwca 2004 r. (sygn. SK 22/03, OTK ZU nr 6/A/2004, poz. 59), w którym Trybunał Konstytucyjny badając zgodność treści normatywnej zawartej w § 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245), orzekł, iż w zakresie, w jakim przepis ten pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego podatnika VAT nabywającego towar czy usługę od podmiotu, który wystawił fakturę wraz z kwotą podatku, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku, a kwota wykazana w fakturze została zapłacona, jest niezgodny z art. 64 ust. 2, art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust. 1 Konstytucji.

W świetle powyższego wyroku należy zatem zauważyć, iż zaskarżony w niniejszej skardze konstytucyjnej § 54 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) wyraża identyczną treść normatywną, jak przepis uznany przez Trybunał za niezgodny z Konstytucją.

W powołanym powyżej wyroku Trybunał uznał, iż zarzut naruszenia konstytucyjnego prawa własności został przez skarżącego sformułowany i uzasadniony w sposób należyty, w konsekwencji orzekł niezgodność kwestionowanego przepisu z art. 64 ust. 2 oraz art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust. 1 Konstytucji.

Stwierdzenie natomiast, iż w niniejszej skardze nie powołano przepisu, który mógłby stanowić podstawę do konstruowania konkretnych przysługujących skarżącej praw podmiotowych, czyni niedopuszczalnym jej merytoryczne rozpoznanie.

Pełnomocnik skarżącej został wezwany w sposób wyraźny do usunięcia braków wniesionej skargi konstytucyjnej, przez wskazanie zagwarantowanych w Konstytucji wolności lub praw skarżącej. Wskazując jednak przepisy Konstytucji, których treść nie daje podstaw do konstruowania przysługujących skarżącej praw lub wolności, pełnomocnik skarżącej nie wykonał zarządzenia sędziego. W piśmie procesowym, mającym na celu uzupełnienie braków formalnych wniesionej skargi konstytucyjnej, powołane zostało wprawdzie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to jednak ma charakter ustawowy, więc zarzut jego ograniczenia nie może stanowić podstawy skargi konstytucyjnej. Należy więc przyjąć, iż brak ten nie został usunięty, co skutkuje zastosowaniem rygoru przewidzianego w art. 36 ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym.

Reasumując, należy stwierdzić, że w skardze konstytucyjnej nie wskazano konstytucyjnych praw skarżącej oraz sposobu ich naruszenia przez przepisy będące przedmiotem zaskarżenia, tym samym nie spełniono wymogu z art. 47 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.).

Biorąc powyższe pod uwagę, Trybunał Konstytucyjny na podstawie art. 49 w związku z art. 36 ust. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym postanowił odmówić nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej.