115/3/B/2008

POSTANOWIENIE

z dnia 17 czerwca 2008 r.

Sygn. akt Ts 166/07

Trybunał Konstytucyjny w składzie:

Mirosław Granat - przewodniczący

Maria Gintowt-Jankowicz - sprawozdawca

Zbigniew Cieślak,

po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym zażalenia na postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 grudnia 2007 r. o odmowie nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego „Padex” Sp. z o.o.,

p o s t a n a w i a:

nie uwzględnić zażalenia.

UZASADNIENIE

W skardze konstytucyjnej Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego „Padex” Sp. z o.o., wniesionej do Trybunału Konstytucyjnego 25 lipca 2007 r., zarzucono niezgodność: art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1 pkt 1, art. 35 ust. 2a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.; dalej: ustawa o VAT); § 8 ust. 1 i 2, § 13 ust. 7, § 18 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 105, poz. 1197, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 1999 r.); § 8 ust. 1 i 2, § 13 ust. 7, § 19 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 119, poz. 1259, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2000 r.); § 9 ust. 1, 2 i 4 pkt 1 lit. a, § 14 ust. 1 pkt 10, § 17 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2001 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 148, poz. 1655, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2001 r.); § 9 ust. 1 i 2, § 12 ust. 1 pkt 10, § 15 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269, ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2002 r.) z art. 217 i art. 84 oraz art. 2 i art. 64 Konstytucji. Zdaniem skarżącej wadliwa treść zaskarżonych przepisów dopuszczała możliwość takiego ich zastosowania, iż powodowały one powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, który przeradzał się w zobowiązanie do zapłaty - według najwyższej stawki - podatku akcyzowego u skarżącej, z tytułu sprzedaży spirytusu skażonego - przy założeniu, że skarżąca miała „świadomość”, iż sprzedawany przez nią spirytus skażony (zwolniony z akcyzy) mógł być wykorzystany przez kolejnego z nabywców na cele akcyzowe w ten sposób, że podmiot ten mógł zmienić właściwości fizykochemiczne tego wyrobu (dokonać odkażenia) i mógł oferować go jako wyrób konsumpcyjny.

Zarządzeniem sędziego Trybunału Konstytucyjnego z 3 września 2007 r. wezwano pełnomocnika skarżącej do usunięcia, w terminie 7 dni od daty doręczenia zarządzenia, braków formalnych skargi konstytucyjnej poprzez: doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu z 29 lipca 2003 r. (nr 3002/1107/1/6400-016/P/AKC); doręczenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z 17 lutego 2004 r. (nr 09-AK-9116-10/03); wskazanie, jakie konstytucyjne wolności lub prawa skarżącej, określone w art. 2 Konstytucji, zostały - jej zdaniem - naruszone, a także wskazanie sposobu ich naruszenia.

W piśmie z 12 września 2007 r. pełnomocnik skarżącej odniósł się do stwierdzonych braków formalnych skargi.

Postanowieniem z 10 grudnia 2007 r. Trybunał Konstytucyjny odmówił nadania skardze dalszego biegu. W rozpatrywanej sprawie zarzuty skarżącej koncentrowały się na wykazaniu, iż organy podatkowe i sądowe, w rezultacie nieprawidłowej interpretacji kwestionowanych przepisów, zastosowały je jako podstawę rozstrzygnięć wydanych wobec skarżącej, co doprowadziło do naruszenia jej praw konstytucyjnych wskazanych w skardze.

Trybunał Konstytucyjny zbadał, po pierwsze, zasadność zarzutu naruszenia praw skarżącej określonych w art. 217, art. 84, art. 2 i art. 64 Konstytucji przez art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1 pkt 1 i art. 35 ust. 2a ustawy o VAT. Trybunał uznał za oczywiście bezzasadne stanowisko skarżącej, która zarzuciła „wadliwość treści art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1 pkt 1 oraz art. 35 ust. 2a ustawy o VAT”. Skoro bowiem skarżąca dokonywała wszystkich czynności wskazanych w hipotezach przytaczanych regulacji i - jak sama przyznała - „nie kwestionuje faktu, że w wyniku dokonywanych przez nią czynności dochodziło do powstania nowego wyrobu akcyzowego - spirytusu skażonego - i z tytułu tej produkcji była podatnikiem podatku akcyzowego” (za wyrokiem NSA, s. 16), to nie znalazło podstawy twierdzenie, że zaskarżone przepisy ustawy o VAT naruszają jego prawa określone w art. 217, art. 84, art. 2 i art. 64 Konstytucji.

Trybunał Konstytucyjny zbadał, po drugie, zasadność zarzutu naruszenia praw skarżącej określonych w art. 217, art. 84, art. 2 i art. 64 Konstytucji przez § 18 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia z 1999 r. i § 19 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia z 2000 r. Jak wynikało z uzasadnienia wyroku NSA (s. 17) zaskarżone przepisy nie znalazły zastosowania w sprawie skarżącej. W ocenie sądu I instancji (podzielonej przez NSA), przepisy rozporządzeń z 1999 r. i 2000 r., definiując krąg podatników podatku akcyzowego, były sprzeczne z art. 217 Konstytucji, który w tej kwestii zastrzega wyłączność unormowań rangi ustawowej. W konsekwencji zarzuty skargi konstytucyjnej dotyczące wadliwości sformułowania „podatnikami podatku akcyzowego są (...) osoby prawne odprzedające nabyty spirytus na inny cel, niż określono w zamówieniu”, użytego w treści zaskarżonego § 18 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia z 1999 r. oraz § 19 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia z 2000 r., nie mogły podlegać ocenie Trybunału, gdyż zawierające je przepisy nie były stosowane w sprawie skarżącej.

Trybunał Konstytucyjny zbadał, po trzecie, zasadność zarzutu naruszenia praw skarżącej określonych w art. 217, art. 84, art. 2 i art. 64 Konstytucji przez § 14 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia 2001 r. oraz § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2002 r. Trybunał Konstytucyjny zwrócił uwagę, że w treści zaskarżonych przepisów nie użyto zwrotu „odprzedaż na inny cel, niż określono w zamówieniu”, którego wadliwość, zdaniem skarżącej, doprowadziła do naruszenia jej wyżej wskazanych praw. Zarówno w § 14 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia 2001 r., jak i § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2002 r. jest bowiem mowa o „sprzedaży dokonywanej na inny cel niż był określony przy zakupie tego spirytusu”. W ocenie Trybunału, doprecyzowanie zachowania, polegającego na "sprzedaży” wyraźnie odnosi się do sytuacji, w której uprzednio nabyty spirytus, po jego odpowiednim przetworzeniu, został wprowadzony do obrotu z innym przeznaczeniem, niż zadeklarowane w zamówieniu. Trybunał Konstytucyjny stwierdził zatem, że skarżąca wnosząc o zbadanie zgodności § 14 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia 2001 r. oraz § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2002 r., powołała nieadekwatne wzorce kontroli, tzn. art. 217, art. 84, art. 2 i art. 64 Konstytucji.

Trybunał Konstytucyjny podkreślił również, że do kompetencji polskiego sądu konstytucyjnego nie należy kontrola prawidłowości ustaleń, których dokonały organy wymiaru sprawiedliwości (w szczególności związanych ze stanem faktycznym), ani też sprawowanie kontroli co do sposobu wykładni obowiązujących przepisów przez sądy orzekające w indywidualnych sprawach (por. postanowienia TK z: 21 czerwca 1999 r., Ts 56/99, OTK ZU nr 6/1999, poz. 143; 21 czerwca 2000 r., Ts 33/00, OTK ZU nr 6/2000, poz. 222; 7 sierpnia 2000 r., Ts 36/00, OTK ZU nr 6/2000, poz. 225). Skarga konstytucyjna nie jest bowiem skargą na stosowanie prawa przez sądy orzekające w sprawie, a Trybunał nie jest kolejnym w toku instancji organem legitymowanym do badania prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia. Z tych względów, argumenty skarżącej, związane wyłącznie z płaszczyzną stosowania § 8 ust. 1 i 2 oraz § 13 ust. 7 rozporządzenia z 1999 r., § 8 ust. 1 i 2 oraz § 13 ust. 7 rozporządzenia z 2000 r., § 9 ust. 1, 2 i 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia 2001 r. oraz § 9 ust. 1 i 2 oraz § 15 ust. 6 rozporządzenia z 2002 r., pozostawały poza zakresem kontroli wykonywanej przez Trybunał Konstytucyjny w postępowaniu inicjowanym skargą konstytucyjną.

W zażaleniu z 21 grudnia 2007 r. skarżąca wniosła o nadanie dalszego biegu skardze konstytucyjnej.

Trybunał Konstytucyjny zważył, co następuje:

Na etapie rozpoznania zażalenia Trybunał Konstytucyjny bada w szczególności, czy wydając zaskarżone postanowienie, prawidłowo stwierdził istnienie przesłanek odmowy nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej. Oznacza to, że Trybunał Konstytucyjny poddaje analizie zarzuty zażalenia, które mogą podważyć trafność ustaleń, przyjętych za podstawę zaskarżonego postanowienia i do tego ogranicza rozpoznanie środka odwoławczego, o którym mowa w art. 36 ust. 4-7 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643, ze zm.: dalej: ustawa o TK).

Zaskarżone postanowienie jest prawidłowe, zaś zarzuty podniesione w zażaleniu nie podważają ustaleń dokonanych w przedmiotowym postanowieniu i w ocenie Trybunału Konstytucyjnego nie zasługują na uwzględnienie.

W zażaleniu skarżąca kwestionuje, po pierwsze, trafność odniesienia się przez Trybunał Konstytucyjny do poszczególnych zarzutów i poddania ich analizie z punktu widzenia „indywidualnej” zgodności zaskarżonych przepisów z powołanymi wzorcami kontroli, co - jak twierdzi skarżąca - nie było jej intencją.

Zdaniem Trybunału powyższe stanowisko wynika z niezrozumienia istoty badania hierarchicznej zgodności norm. Jeżeli skarżąca wskazuje jako przedmiot kontroli kilkanaście różnych przepisów (ustawowych i podustawowych), dla których określa jednolitą podstawę kontroli (te same postanowienia Konstytucji), to obowiązkiem Trybunału jest ocena zgodności każdego kwestionowanego przepisu z każdym wzorcem kontroli. Z treści rozpatrywanej skargi nie wynika, by skarżąca expressis verbis zaznaczyła, iż przepisy wymienione w petitum cechuje związek o takim charakterze, który determinuje zasadność ich „łącznego” (koniunktywnego) rozpoznania. Należy przy tym zaznaczyć, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku akcyzowym dotyczyła okresu od 1 marca 2000 r. do 30 czerwca 2002 r., w którym obowiązywały rozporządzenia wydane w kolejnych latach, tzn. w roku 1999, 2000, 2001 i 2002. Stąd swoiście rozumiane zindywidualizowanie przedmiotu kontroli było konieczne i uzasadnione.

Skarżąca, po drugie, nie podziela poglądu Trybunału, który wyjaśnił znaczenie zwrotu „sprzedaż jest dokonywana na inny cel niż był określony przy zakupie tego spirytusu” (§ 14 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2001 r. i § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2002 r.). Skarżąca twierdzi, że wypełniła cel określony przy zakupie spirytusu rektyfikowanego, tzn. dokonała jego skażenia. Skarżąca dowodzi przy tym, że cytowany przepis nie może stanowić dla sprzedawcy obowiązku określenia celu sprzedaży w ten sposób, że „sprzedawca dokonuje sprzedaży określonego wyrobu na określony z góry cel”.

Należy w tym miejscu przypomnieć, że skarżąca, na podstawie decyzji Nr 137 Ministerstwa Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z 15 grudnia 1999 r. (znak RR-k-420/137/99), zmienionej decyzją Nr 118 Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 4 października 2000 r. (nr RR-k-424/118/2000), uzyskała koncesję na skażanie spirytusu oraz jego rozlew do limitu 2 500 000 litrów 100% spirytusu. Działalność gospodarcza skarżącej polegała na zakupie spirytusu rektyfikowanego w celu skażenia, skażaniu go, rozlewie do pojemników (o pojemności 10 l, później poniżej 1 l) i sprzedaży tego produktu nabywcom. Skarżąca deklarowała przeznaczenie i docelowe wykorzystanie swojego produktu do produkcji artykułów chemicznych (rozcieńczalników, rozpuszczalników farb i lakierów). Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika jednoznacznie, że produktem finalnym prowadzonego przez skarżącą procesu produkcyjnego był spirytus o cechach spirytusu konsumpcyjnego. O ile zatem skarżąca zrealizowała cel określony przy zakupie spirytusu (skaziła go), o tyle, działając jako sprzedawca skażonego spirytusu, wprowadzała do obrotu inny produkt (o cechach spirytusu konsumpcyjnego), niż ten, na wytwarzanie którego udzielono koncesji (komponent do wytwarzania artykułów chemicznych).

Zdaniem Trybunału, zgoda administracyjna na skażenie spirytusu i jego rozlew (wysokość limitu) zależy od rodzaju produktu, który ma powstać w rezultacie skażenia. Skoro w przyjętym przez organy skarbowe i sądy administracyjne stanie faktycznym (którego ocena nie mieści się w kognicji Trybunału Konstytucyjnego), skarżąca sprzedawała oferowany przez siebie produkt (skażony spirytus) na cele konsumpcyjne (tj. inne niż wskazane w zamówieniu rozpatrywanym w procedurze koncesyjnej), to w konsekwencji spełniła przesłanki określone w kwestionowanych § 14 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2001 r. i § 12 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia z 2002 r.

W ocenie skarżącej, po trzecie, Trybunał Konstytucyjny niesłusznie uznał, że zarzuty postawione § 8 ust. 1 i 2 i § 13 ust. 7 rozporządzenia z 1999 r. (oraz analogicznym przepisom rozporządzeń z kolejnych lat) odnoszą się do płaszczyzny stosowania prawa. Skarżąca twierdzi, że zaskarżone przepisy tworzą dla niej taki stan prawny, w którym zostaje uznana za podatnika podatku akcyzowego, „wyłącznie w oparciu o fakt, że któryś tam z kolei podmiot dokonał zmiany celu sprzedaży spirytusu skażonego [...], dokonuje odkażenia skażonego spirytusu, a następnie sprzedaje wyrób konsumpcyjny”.

Trybunał Konstytucyjny, odnosząc się do powyższego stanowiska, może jedynie stwierdzić, że zwolnienie przedmiotowe ustanowione na gruncie zaskarżonych przepisów dotyczy spirytusu skażonego, który jest następnie sprzedawany w celu wykorzystania go zgodnie z przeznaczeniem określonym w zamówieniu, tj. w przypadku skarżącej - przy produkcji wyrobów wytwarzanych z jego użyciem (rozcieńczalników, rozpuszczalników farb czy lakierów). Natomiast niepodważalny stan faktyczny sprawy wskazuje, że to właśnie sama skarżąca (nie zaś „któryś tam z kolei podmiot”) sprzedawała skażony spirytus na cele inne niż wskazane przy jego zakupie (konsumpcyjne). Kwestionowane przepisy obligowały zatem skarżącą do opłacania podatku w wyższej stawce niż przez nią zastosowana.

Biorąc powyższe pod uwagę, należało orzec jak w sentencji.

1

4