Wyrok SN - III RN 70/97
Izba:Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych
Sygnatura:III RN 70/97
Typ:Wyrok SN
Opis:Orzecznictwo Sądu Najwyższego Izba Administracyjna, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych 1998/14/412
Orzecznictwo Sądów Polskich 1998/11/204
Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2000/1/33
Data wydania:1997-12-03
Wyrok z dnia 3 grudnia 1997 r.
III RN 70/97

Po upływie okresu zwolnienia podatkowego, przedmiotem rozliczeń po-
datkowych stają się zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o po-
datku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz.U. z 1993 r. Nr 106,
poz. 482 ze zm.) przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadze-
nia działalności gospodarczej, powstałe od pierwszego dnia okresu objętego
obowiązkiem podatkowym. Do kosztów uzyskania przychodu w okresie obję-
tym obowiązkiem podatkowym nie jest dopuszczalne wliczanie (art. 7 ust. 3 pkt
1 tej ustawy) strat powstałych w okresie, w którym podatnik korzystał ze zwol-
nienia dochodu od podatku (art. 7 ust. 4 zdanie 2 ustawy). Strata poniesiona w
okresie zwolnienia podatkowego jest stratą ekonomiczną z tytułu ponoszenia
ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, a nie stratą w rozumieniu prawa
podatkowego. Funkcją zwolnienia od podatku nie jest objęcie przez Skarb
Państwa ryzyka gospodarczego podatnika.

Przewodniczący SSN: Andrzej Wróbel, Sędziowie SN: Adam Józefowicz
(sprawozdawca), Andrzej Wasilewski.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 1997 r. sprawy ze skargi
"S." SA w L. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 22 lutego 1996 r. [...] w przed-
miocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994
r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Rzecznika Praw Obywatelskich [...] od wyroku
Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Lublinie z dnia 28
lutego 1997 r. [...]

o d d a l i ł rewizję nadzwyczajną.


U z a s a d n i e n i e

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. decyzją z dnia 7 listopada 1995 r. [...]
działając na podstawie art. 5 ust. 3, art. 19 i 20 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o
zobowiązaniach podatkowych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze
zm.) oraz art. 7 ust. 4, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28 i 35 i art. 27 ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz.
U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) określił wysokość zobowiązania podatkowego
Spółki Akcyjnej "S." w L. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1994 r.
na kwotę 32.135.408.000 st. zł, a także kwotę do przypisu 7.365.388.000 st. zł (po
denominacji 736.538 zł 80 gr) za poszczególne miesięczne okresy sprawozdawcze
wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę.
W uzasadnieniu decyzji [...] Urząd Skarbowy stwierdził nieprawidłowe rozlicze-
nie przez wymienioną Spółkę podatku dochodowego od osób prawnych za 1994 r.
Dotyczyło to w szczególności niewłaściwego odliczenia straty z lat ubiegłych, a także
nieprawidłowego kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Powo-
łując się na art. 7 ust. 3 i 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych Urząd Skarbowy podał, że przychodów i kosztów ze źródeł wolnych
od podatku nie łączy się z dochodami z innych źródeł, czyli strata za 1991 r. nie mo-
że być odliczona przez Spółkę po upływie zwolnienia w 1994 r. W związku z tym
Spółka nie może odliczyć w 1994 r. straty poniesionej w 1991 r. w okresie zwolnienia
od podatku dochodowego. Dlatego Urząd Skarbowy zwiększył podstawę opodatko-
wania o kwotę 18.367.540.000 st. zł stanowiącą nieprawidłowe odliczenie straty.
Na tle zebranego materiału dowodowego Urząd Skarbowy wskazał następują-
ce nieprawidłowości. Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w maju
1994 r. kwotę 2.035.000 st. zł jako zakup środków farmaceutycznych do przychodni
przyzakładowej. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od
osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszo-
nych przez podatnika pośrednio na rzecz pracowników, jeżeli obowiązek ich pono-
szenia nie wynika z układu zbiorowego pracy lub innych aktów prawnych. Koszt
utrzymania przychodni przyzakładowej nie może stanowić kosztu uzyskania przycho-
dów. Z tego powodu Urząd postanowił zmniejszyć o tę kwotę koszty uzyskania przy-
chodów za 1994 r.
Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w 1994 r. wydatki na rzecz
pracowników z tytułu zakupu biletów miesięcznych MPK w kwocie 1.880.000 zł (w lu-
tym i czerwcu po 440.000 zł, we wrześniu i grudniu po 500.000 zł), co stanowi naru-
szenie art. 16 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Urząd
Skarbowy nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatków na reklamę i re-
prezentację w kwocie 42.012.000 zł w części przekraczającej 0,25% przychodów,
zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 wymienionej ustawy z 15 lutego 1992 r. Ponadto zgod-
nie z art. 15 ust. 1 tej ustawy Urząd Skarbowy postanowił uznać opłatę dodatkową w
kwocie 4.380.000 zł jako koszt uzyskania przychodu miesiąca września 1994 r., bo-
wiem kwota ta stanowi świadczenie należne zakładowi urządzeń kanalizacyjnych.
Na skutek stwierdzonych nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowe-
go od osób prawnych za 1994 r. dokonano korekty kosztów uzyskania przychodów i
dochodu do opodatkowania i określono należny podatek dochodowy od osób praw-
nych za 1994 r. na kwotę 32.138.408.000 st. zł. Ustalenia te wpłynęły na wysokość
należnych zaliczek na poczet tego podatku, których wysokość i terminy przedstawio-
no w załączniku do decyzji. Zgodnie z art. 19 i 20 ustawy o zobowiązaniach podatko-
wych ustalono, że podatek w kwocie 7.365.388.000 st. zł, to jest 736.538 zł 80 gr
(nowych zł) wraz z odsetkami za zwłokę, podlega wpłacie na rachunek bankowy [...]
Urzędu Skarbowego w L.
Dyrektor Izby Skarbowej w L., po rozpatrzeniu odwołania Spółki "S." w L. od
powyższej decyzji [...] Urzędu Skarbowego w L z dnia 7 listopada 1995 r., utrzymał w
mocy zaskarżoną decyzję.
Izba Skarbowa po przeanalizowaniu zgromadzonego materiału źródłowego
uznała, że zarzuty odwołania nie zasługują na uwzględnienie. Nie nastąpiło narusze-
nie procedury administracyjnej, bowiem przedłużenie się postępowania w szczegól-
nie trudnej i czasochłonnej sprawie nastąpiło w związku z wnioskiem Spółki z 8 sierp-
nia 1985 r. o przesłuchanie biegłych księgowych weryfikujących sprawozdanie finan-
sowe za 1994 r. Izba Skarbowa wyjaśniła, że zarzut narażenia Spółki przez Urząd na
dodatkowe odsetki nie jest zasadny oraz że zobowiązanie w podatku dochodowym
od osób prawnych powstaje z mocy prawa, o czym świadczy art. 27 ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. Na podatniku ciąży obowiązek wykonania zobowiązania bez
uprzedniego doręczenia decyzji (art. 5 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatko-
wych). Zaskarżona decyzja wydana na podstawie art. 5 ust. 3 tej ustawy ma chara-
kter deklaratoryjny, bowiem stwierdza fakt istnienia zobowiązania i jego wysokości.
Także wysokość odsetek za zwłokę nie jest uzależniona od daty doręczenia decyzji,
ale od momentu powstania zobowiązania i określonego w ustawie terminu jego płat-
ności. Urząd Skarbowy nie żądał ponownej zapłaty uiszczonego przez Spółkę po-
datku, lecz tylko określił jej zobowiązanie. Organ II instancji podał, że stanowisko o
niemożliwości odliczenia strat od osiągniętego dochodu wyraził NSA w wyroku z dnia
10 lutego 1995 r., SA/Gd 1406-1407/94. Wydatki ponoszone przez Spółkę na utrzy-
manie Międzyzakładowej Przychodni Zdrowia [...] Fabryki Maszyn Rolniczych w L.
nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów ponieważ są wyszczególnio-
ne w art. 16 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tej kwestii
strona nietrafnie powołuje się na art. 94 pkt 4 KP. Także biegli rewidenci nie uznali
tych wydatków za koszty uzyskania przychodu. Sprawa uznania za koszty uzyskania
przychodu wydatków na zakup biletów miesięcznych w 1995 r. została odmiennie
uregulowana dopiero zmianą ustawy z dnia 12 grudnia 1994 r. o podatku dochodo-
wym od osób prawnych (Dz. U. z 1995 r. Nr 5, poz. 25) polegającą na skreśleniu art.
16 ust. 1 pkt 35 ustawy. Przedmiotem postępowania dotyczącego podatku dochodo-
wego za 1994 r. było określenie w jednej decyzji należnego podatku za 1994 r., a nie
wydania dwu decyzji (jednej co do ustaleń kontroli UKS, a drugiej w sprawie ustale-
nia zasadności odliczenia 1/3 straty za 1991 r.), jak domagała się strona.
Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie wyrokiem z
dnia 28 lutego 1997 r. [...] oddalił skargę "S." SA w L. na powyższą decyzję Izby
Skarbowej w L. z dnia 22 lutego 1996 r. W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził, że
Spółka Akcyjna "S." w L. jest spółką z udziałem zagranicznym, powstałą na mocy
ustawy z dnia 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów
zagranicznych (Dz. U. Nr 41, poz. 325 ze zm.). Stosownie do art. 28 tej ustawy do-
chód spółek powstałych w oparciu o jej przepisy, podlegał zwolnieniu od podatku do-
chodowego przez okres 3 lat (licząc od dnia rozpoczęcia przez Spółkę prowadzenia
działalności gospodarczej). Powyższa ustawa została uchylona ustawą z dnia 14
czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. Nr 50, poz. 353 ze
zm.). W art. 37 ustawa ta zachowała prawo do zwolnienia od podatku dochodowego
dochodu spółek utworzonych z mocy ustawy z 1988 r. w przedmiocie działalności
określonej w zezwoleniu, w oparciu o które Spółka została utworzona. Obie ustawy
nie zawierały rozwiązań dotyczących podatków w razie poniesienia straty przez te
spółki. Dlatego w razie poniesienia straty przez spółki z udziałem zagranicznym, któ-
rych dochód podlegał z mocy prawa zwolnieniu od podatku dochodowego, możliwość
jej rozliczenia- zdaniem NSA - należy oceniać stosownie do przepisów ustawy o po-
datku dochodowym od osób prawnych.
NSA powołując się na art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o po-
datku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 3, poz. 12 w brzmieniu obowiązują-
cym w 1991 r.) stwierdził, że w toku ustalania, czy podatnik poniósł stratę mogą być
uwzględnione tylko wydatki uznane przez ustawę za koszty uzyskania przychodu.
Według art. 11 ust. 1 pkt 21 tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przycho-
dów kosztów ze źródła przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opo-
datkowaniu albo są zwolnione od podatku. Także ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz. U. z 1993 r. Nr 106,
poz. 482) przyjęła podobne rozwiązanie prawne, bowiem art. 7 ust. 4 tej ustawy sta-
nowi, iż przy ustaleniu straty nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, po-
niesionych w celu osiągnięcia przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają
opodatkowaniu albo są wolne od podatku.
NSA zwrócił uwagę na to, że Spółka "S." korzystająca w 1991 r. ze zwolnienia
od podatku dochodowego poniosła w tym roku stratę bilansową w znaczeniu ekono-
micznym. Jednakże nie była to strata podlegająca odliczeniu od dochodu w następ-
nych latach, bowiem przy ustalaniu wyniku podatkowego (dochodu lub straty) nie
uwzględnia się przychodów ze źródeł związanych z dochodem wolnym od podatku.
W tym stanie Spółka Akcyjna "S." w L. nie nabyła prawa do odliczenia (dla celów po-
datkowych) tej straty od dochodu uzyskanego w trzech kolejnych latach.
W tej kwestii NSA podzielił stanowisko organów obu instancji i pogląd Ministra
Finansów ujawniony w decyzji z dnia 27 czerwca 1996 r. [...]. Podobne stanowisko
zostało wyrażone w orzecznictwie NSA w wyrokach z dnia 3 marca 1995 r., III SA
374/94 i z dnia 2 sierpnia 1995 r., III SA 502/94 (ONSA z 1996 r. Nr 2 poz. 95). W
związku z tym NSA uznał, że nieuzasadnione są zarzuty Spółki zawarte w odwołaniu
i w skardze, iż organy obu instancji dopuściły się w zaskarżonych decyzjach narusze-
nia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa. Zdaniem NSA organy skarbowe
zgodnie z prawem skorygowały nieprawidłowo obliczoną przez Spółkę 1/3 straty w
1991 r. w kwocie 18.307.540.000 st. zł oraz nieprawidłowe zakwalifikowanie ponie-
sionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zakupu biletów miesięcz-
nych dla pracowników (w kwocie 1.880.000 st. zł), a także wydatków poniesionych na
Międzyzakładową Przychodnię Zdrowia (w kwocie 2.036.000 st. zł). W ocenie NSA
organy administracyjne nie naruszyły przepisów postępowania administracyjnego,
gdyż zgodnie z art. 80 KPA dokonały oceny materiału dowodowego, a decyzja i jej
uzasadnienie spełnia wymagania przewidziane w art. 107 KPA, gdyż zawiera ustale-
nia faktyczne i prawne. Sąd uznał także za nieuzasadniony zarzut przewlekłego za-
łatwienia sprawy przez urzędy skarbowe. Ponadto podzielił stanowisko Izby Skarbo-
wej, że stosownie do art. 27 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych na po-
datniku ciąży obowiązek wykonania zobowiązania bez uprzedniego doręczenia de-
cyzji (art. 5 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych). Decyzje organów podat-
kowych, wydane w trybie art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych są de-
cyzjami deklaratywnymi, bowiem określają jedynie wysokość zobowiązania już istnie-
jącego, będącego w momencie wydania decyzji zaległością podatkową.
Rzecznik Praw Obywatelskich wniósł rewizję nadzwyczajną od powyższego
wyroku NSA z dnia 28 lutego 1997 r. [...], zarzucając w niej rażące naruszenie prawa
materialnego przez błędną wykładnię i zastosowanie art. 7 ust. 4 ustawy z dnia 15 lu-
tego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz. U. z
1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) w związku z art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 23 grudnia
1983 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych (Dz. U. Nr
41, poz. 325 ze zm.). Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz prze-
kazanie sprawy Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu
w Lublinie do ponownego rozpoznania.
Zdaniem Rzecznika Praw Obywatelskich, NSA nie wyciągnął właściwych
wniosków z przepisów o źródłach przychodów wolnych od podatku. [...] W związku z
tym posłużył się wykładnią rozszerzającą, pomimo iż w drodze wykładni nie można
uzupełniać procedury i tworzyć przez analogię nowych stanów faktycznych podlega-
jących opodatkowaniu w sytuacji, gdy nie wchodzi w rachubę luka prawna. Ponadto
skarżący zarzucił, że NSA pominął problem konstrukcji zwolnienia podatkowego
przyznanego Spółce. Rzecznik Praw Obywatelskich powołał się na orzeczenie NSA z
dnia 4 czerwca 1993 r., III SA 5/93 (Glosa 1995, nr 3, poz. 34), w którym Sąd uznał,
iż zwolnienie od podatku dochodowego określone w ustawie o działalności gospodar-
czej z udziałem podmiotów zagranicznych jest zwolnieniem podmiotowym i obejmuje
cały dochód spółek z udziałem zagranicznym bez względu na rodzaj dochodu i jego
źródło. W ocenie skarżącego, wyrok NSA został oparty na niewłaściwych założe-
niach, bowiem nie prowadzi do wyrównania warunków działania, lecz do niezgodnej
z Konstytucją nierówności wobec prawa. Wyłączenie kosztów dla celów ustalenia
straty (art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy) nie może mieć zastosowania do zwolnień podmioto-
wych. Nieoddzielenie konstrukcji zwolnienia od konstrukcji pokrywania poniesionej
straty stanowi - zdaniem RPO - naruszenie konstytucyjnej zasady równości. Rzecz-
nik uważa, że nie można pozbawieniem możliwości odliczania straty "karcić" za obli-
gatoryjne zwolnienie podatkowe, bowiem zwolnienie podatkowe jest przyznaniem
ulgi podatkowej zwolnionemu podmiotowi, a więc przywileju. Pozbawienie spółek z
udziałem zagranicznym możliwości skorzystania z odliczenia straty poniesionej na
początku rozwijania działalności byłoby sprzeczne z celami gospodarczymi regulacji
prawnej zawartej w ustawie o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów za-
granicznych. Interpretacja art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób praw-
nych, jaką przyjął NSA, narusza - zdaniem RPO - w sposób rażący ten przepis i za-
sadę pewności prawa (art. 1 Przepisów Konstytucyjnych).

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Rewizja nadzwyczajna nie może być uwzględniona, gdyż zawarte w niej za-
rzuty są nietrafne i nieuzasadnione. Naczelny Sąd Administracyjny dokonał prawidło-
wej oceny prawnej decyzji organów podatkowych obu instancji i należycie ustosunko-
wał się do zarzutów skargi Spółki Akcyjnej "S.", która bezzasadnie kwestionowała
wyniki bardzo starannie i dokładnie przeprowadzonego postępowania podatkowego
w przedmiocie określenia wysokości należnego podatku dochodowego za 1994 r. W
ocenie Sądu Najwyższego zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza stano-
wisko organów podatkowych i Naczelnego Sądu Administracyjnego, że Spółka Akcyj-
na "S.", niezgodnie z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 28 i 35 oraz art. 27 ust. 1 ustawy z
dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (jednolity tekst: Dz.
U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482) zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu wydatki na
utrzymanie przychodni międzyzakładowej i zakup środków farmaceutycznych oraz
zakup biletów miesięcznych dla pracowników, a także na reklamę i reprezentację.
Uzasadniało to dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów i dochodu do opo-
datkowania oraz należnego od wymienionej Spółki podatku za 1994 r.
Ponadto Sąd Najwyższy podziela poglądy i argumentację Naczelnego Sądu
Administracyjnego, że Spółka "S." bezzasadnie odliczyła stratę poniesioną w okresie
zwolnienia podatkowego w 1991 r, po upływie tego zwolnienia w 1994 r. Sąd ten do-
konał bowiem prawidłowej wykładni przepisu art. 7 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 28 ustawy z dnia
23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych
i art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicz-
nym. Niesłuszny jest zarzut rewizji nadzwyczajnej, że zaskarżony wyrok opiera się na
błędnych założeniach i rozszerzającej wykładni tych przepisów w sposób uniemoż-
liwiający odliczenie poniesionej straty przez spółki z udziałem zagranicznym, których
dochód podlega zwolnieniu od podatku dochodowego. Z przepisu art. 28 ust. 1 usta-
wy o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych wyraźnie wyni-
ka, że tylko "zwalnia się od podatku dochodowego dochód spółki w okresie trzech lat
od rozpoczęcia działalności". Po upływie tego okresu powstaje bowiem, zgodnie z
art. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek
podatkowy tych osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą na zasadach
równości i równego traktowania podatników. Po upływie okresu zwolnienia podatko-
wego przedmiotem rozliczeń podatkowych stają się zgodnie z art. 7 ust. 2 tej ustawy
przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospo-
darczej, powstałe od pierwszego dnia okresu objętego obowiązkiem podatkowym. Do
kosztów uzyskania przychodu w okresie objętym obowiązkiem podatkowym nie jest
dopuszczalne z braku podstaw prawnych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy), "wliczanie strat"
powstałych w okresie, w którym podatnik korzystał ze zwolnienia dochodu od podat-
ku (art. 7 ust. 4 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Strata
poniesiona w okresie zwolnienia podatkowego jest stratą ekonomiczną z tytułu pono-
szenia ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, a nie stratą w rozumieniu pra-
wa podatkowego. Podmiotowe zwolnienie podatkowe tym różni się od zwolnienia
przedmiotowego, że zwalnia podatnika od obowiązku podatkowego w stosunku do
wszystkich przedmiotowo określonych źródeł jego dochodów. Natomiast zwolnienie
przedmiotowe zawsze wskazuje ściśle określone źródło lub źródła dochodów, które-
go dotyczy. Oznacza to, że w przypadku zwolnień przedmiotowych, chodzi o enume-
ratywne wyliczenie źródeł dochodu zwolnionych od podatku, podczas gdy w przy-
padku zwolnienia podmiotowego chodzi o generalne zwolnienie, dotyczące wszys-
tkich źródeł dochodu określonego podmiotu. Z tego wynika, że w niniejszej sprawie
podmiot zwolniony ogólnie od podatku w okresie zwolnienia, nie tylko nie miał obo-
wiązku naliczenia dochodu dla celów podatkowych, ale także nie mógł naliczać strat,
powstałych w tym okresie w celu odliczenia ich od podstawy opodatkowania, ponie-
waż nie był obciążony obowiązkiem podatkowym wobec Skarbu Państwa. Po tym
okresie zwolnienia podatkowego, podatnikowi będzie przysługiwało prawo odliczania
strat powstałych w tym okresie, poczynając od dnia, w którym zostaje objęty obo-
wiązkiem podatkowym. Skarżąca Spółka nie miała zatem uprawnienia do odliczania
od podatku dochodowego w 1994 r. strat powstałych w okresie zwolnienia podatko-
wego w 1991 r., gdy nie płaciła podatku dochodowego. Funkcją zwolnienia od po-
datku nie jest przejęcie ryzyka gospodarczego podatnika przez Skarb Państwa, bo-
wiem podatnik będąc zwolniony od podatku podejmowałby działalność gospodarczą
nie na własne ryzyko, lecz na ryzyko Skarbu Państwa. Celem przepisu art. 28 ust. 1
ustawy o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych było zwol-
nienie od podatku dochodowego dochodu spółki w okresie trzech lat od rozpoczęcia
działalności, co jest korzystnym rozwiązaniem prawnym. Stanowi ono zachętę i pods-
tawę do rozwijania działalności gospodarczej oraz znaczną ulgę finansową w osiąg-
nięciu dochodu z prowadzenia tej działalności i stwarza w dość długim okresie wa-
runki do rozwoju wzajemnie korzystnej współpracy kapitałowej i gospodarczej między
podmiotami krajowymi i zagranicznymi. Wyrównanie warunków prowadzenia dzia-
łalności gospodarczej przez podmioty krajowe i spółki z udziałem zagranicznym po
wykorzystaniu przez nie przywileju zwolnienia podatkowego, nie tylko nie narusza
konstytucyjnej równości wszystkich podmiotów gospodarczych, lecz zmierza do reali-
zacji zasady równości wobec prawa.
Rozpatrując sprawę w granicach podstaw rewizji nadzwyczajnej, Sąd Najwyż-
szy nie dopatrzył się - wbrew twierdzeniom skarżącego - rażącego naruszenia przez
NSA przepisów prawa materialnego, wymienionych w zarzutach rewizji nadzwyczaj-
nej.
Mając to wszystko na uwadze, Sąd Najwyższy doszedł do przekonania, że re-
wizja nadzwyczajna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Dlatego z mocy art. 236
ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78,
poz. 483) i art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Kodeksu postępowania
cywilnego, rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej - Prawo upadłościowe i Prawo
o postępowaniu układowym, Kodeksu postępowania administracyjnego, ustawy o
kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr
43, poz. 189) w związku z art. 39312 KPC, Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji.

========================================

Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych - inne orzeczenia:
dokumentdata wyd.
[IA] III RN 135/03   Wyrok SN
Orzecznictwo Sądu Najwyższego Zbiór Urzędowy Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych 2004/16/274
2003-12-12 
[IA] III RN 45/03   Postanowienie SN
Orzecznictwo Sądu Najwyższego Zbiór Urzędowy Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych 2004/11/185
2003-07-22 
[IA] III RN 36/03   Wyrok SN
Orzecznictwo Sądu Najwyższego Zbiór Urzędowy Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych 2004/12/201
2003-07-31 
[IA] III RN 17/03   Wyrok SN
Orzecznictwo Sądu Najwyższego Zbiór Urzędowy Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych 2004/11/186
2003-07-31 
[IA] III RN 12/03   Wyrok SN
Orzecznictwo Sądu Najwyższego Zbiór Urzędowy Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych 2004/13/218
2003-08-12 
  • Adres publikacyjny: