Wyrok z dnia 21 stycznia 1998 r.
III RN 109/97


Podatkowa komisja odwoławcza jest właściwa w sprawie podatku ob-
rotowego, którego sporna wysokość przekracza kwotę określoną w § 1 ust. 2
rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 września 1982 r. w sprawie za-
kresu działania, składu osobowego, trybu powoływania oraz organizacji po-
datkowych komisji odwoławczych (Dz.U. Nr 30, poz. 212 ze zm.) chociażby
tylko część tego podatku wynikała z podstawy opodatkowania ustalonej me-
todą szacunkową.

Przewodniczący SSN: Jerzy Kwaśniewski (sprawozdawca), Sędziowie SN:
Andrzej Wasilewski, Andrzej Wróbel.


Sąd Najwyższy, z udziałem prokuratora Prokuratury Krajowej Włodzimierza
Skoniecznego, po rozpoznaniu w dniu 21 stycznia 1998 r. sprawy ze skargi Romana
N. na decyzję Izby Skarbowej w T. z dnia 5 kwietnia 1996 r. [...] w przedmiocie po-
datku obrotowego za 1993 r., na skutek rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego
Sądu Administracyjnego w Warszawie [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administra-
cyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Gdańsku z dnia 18 lipca 1997 r. [...]


1) u c h y l i ł zaskarżony wyrok i stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji
Izby Skarbowej w T. z dnia 5 kwietnia 1996 r. [...] w przedmiocie podatku obrotowego
za 1993 r.

2) zasądził od Izby Skarbowej w T. na rzecz skarżącego Romana N. kwotę
3.986,40 zł (trzy tysiące dziewięćset osiemdziesiąt sześć złotych i 40 groszy) tytułem
zwrotu kosztów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

U z a s a d n i e n i e

Rozpatrując rewizję nadzwyczajną Prezesa Naczelnego Sądu Administra-
cyjnego w granicach jej podstaw Sąd Najwyższy oparł się na - przyjętych w zaskar-

- 2 -

żonym wyroku - następujących ustaleniach okoliczności sprawy.
Przedmiotem postępowania było ustalenie podatku obrotowego za 1993 r.
należnego od Romana N. z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodar-
czej w ramach własnej firmy "R." w T. Postępowanie podatkowe w pierwszej instancji
prowadził Pierwszy Urząd Skarbowy w T., a w drugiej instancji Izba Skarbowa w T.
Ustalone zostało zobowiązanie podatkowe na kwotę 261.983,90 zł, która o
158.372,96 zł przewyższyła kwotę podatku wynikającą z deklaracji podatkowych,
sporządzonych przez podatnika. Za podstawę ustaleń organy podatkowe przyjęły w
części dane wynikające z deklaracji podatkowych jako zgodne z prowadzoną przez
podatnika dokumentacją. Natomiast sporny był obrót dotyczący działalności wytwór-
czej związanej z produkcją napojów gazowanych . W tym ostatnim zakresie organy
podatkowe uznały, że księgi podatkowe były wadliwie prowadzone i są nierzetelne.
W konsekwencji tego na podstawie materiałów źródłowych ustalono obrót na kwotę
9.009.972.700 zł (przed denominacją), z którego podatek wyniósł 2.162.393.448 zł
(przed denominacją), natomiast ze względu na brak wystarczającej dokumentacji w
odniesieniu do określonej sprzedaży (według noty z dnia 30 czerwca 1993 r.) obrót w
tym zakresie ustalono według metody szacunkowej w oparciu o średnie ceny
sprzedaży tego typu towarów w kraju na kwotę 1.300.542.936 starych złotych, przyj-
mując 1% stawkę podatku od tego obrotu. W skardze do Naczelnego Sądu Adminis-
tracyjnego, oprócz zarzutów o charakterze merytorycznym podatnik żądał ponadto
stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji zarzucając jej, że została podjęta
przez niewłaściwy organ sprzecznie z § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z
dnia 20 września 1982 r. w sprawie zakresu działania, składu osobowego, trybu po-
woływania oraz organizacji podatkowych komisji odwoławczych (Dz. U. Nr 30, poz.
212 ze zm.).
W zaskarżonym przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego wyroku
skarga podatnika została oddalona. Naczelny Sąd Administracyjny w zakresie nie-
właściwości Izby Skarbowej do rozpoznania odwołania podatnika wyraził następujący
pogląd. W zakresie podatku obrotowego, inaczej niż w podatku dochodowym,
możliwe jest wyodrębnienie spornej kwoty tego podatku obliczonej w drodze sza-
cunku. W konsekwencji tego sporna kwota podatku w rozumieniu powołanego wyżej
przepisu § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 września 1982 r,

- 3 -

określającego właściwość podatkowej komisji odwoławczej, odnosi się tylko do tej
części podatku., która pozostaje w związku z szacunkowym ustaleniem podstawy
opodatkowania. Skoro zatem w rozpatrywanej sprawie jedynie odnośnie do sprze-
daży towarów z określonej kwoty obrót został określony szacunkowo na kwotę
1.300.542.936 zł (starych) od którego podatek wyniósł 13.005.429 zł (starych), to nie
zaistniała właściwość podatkowej komisji odwoławczej, zależna w czasie postępo-
wania administracyjnego w sprawie od tego czy sporna kwota podatku przekroczyła
10.000 zł.
Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucił zaskarżonemu wyro-
kowi rażące naruszenie § 1 ust. 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z
dnia 20 września 1982 r. i na podstawie art. 57 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie
Administracyjnym wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy
Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu-Ośrodkowi Zamiejscowemu w Gdańsku do
ponownego rozpoznania. Według rewidującego brak jest racjonalnych podstaw do
przyjęcia stanowiska wyrażonego w kwestionowanym wyroku, jakoby w przypadku
podatku obrotowego, który jest podatkiem wymierzonym za cały rok podatkowy,
częściowe ustalenie podstawy opodatkowania w drodze szacunkowej nie przesą-
dzało o właściwości organu odwoławczego nawet wówczas, gdy wymiar tego po-
datku przekracza 10.000 zł. Skoro więc w niniejszej sprawie podstawę opodatkowa-
nia podatnika podatkiem obrotowym za 1993 r. ustalono w drodze szacunkowej, zaś
wysokość podatku określono w kwocie 261.983.90 zł, to organem odwoławczym była
Podatkowa Komisja Odwoławcza przy Izbie Skarbowej w T.

Sąd Najwyższy zważył co następuje:

W zaskarżonym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że różne są
przesłanki zakresu działania podatkowych komisji odwoławczych w sprawach doty-
czących podatku obrotowego i dochodowego. W pierwszych z tych spraw właściwość
podatkowych komisji odwoławczych nie jest - zdaniem NSA - uzależniona od
określonej wartości podatku za rok podatkowy, lecz od tego jaka część tego podatku
wynika z szacowania podstawy opodatkowania.
Zasadnie zarzucono w rewizji nadzwyczajnej, że powyższy pogląd prawny

- 4 -

pozostaje w sprzeczności z § 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie
zakresu działania, składu osobowego, trybu powoływania oraz organizacji podatko-
wych komisji odwoławczych.
Ograniczając rozważania do zakresu rozpatrywanej rewizji nadzwyczajnej
należy stwierdzić, że w powołanym przepisie (w jego brzmieniu aktualnym dla postę-
powania dotyczącego podatku za 1993 r.) ta przesłanka właściwości podatkowej
komisji odwoławczej, która odnosi się do spornej sumy podatku (10 tys. zł) w każdym
wypadku, tj. zarówno w zakresie podatku obrotowego jak i dochodowego odnosi się
do: "spornej sumy podatków za rok podatkowy". Według zasad interpretacji seman-
tycznej i logicznej nie można - wbrew stanowisku wyrażonemu, w zaskarżonym wy-
roku - przyjmować, że odnośnie do podatku obrotowego sporna suma podatku za rok
podatkowy może oznaczać tylko część podatku nie związaną z obrotem w zakresie
roku podatkowego, ale tylko jakiejś wyodrębnionej cząstki tego obrotu.
Zgodzić się także należy ze stanowiskiem Prezesa Naczelnego Sądu Admi-
nistracyjnego, że - na tle dotychczasowego kierunku orzecznictwa w tego rodzaju
sprawach - brak jest usprawiedliwionych powodów dla restrykcyjnej, w stosunku do
zakresu właściwości podatkowych komisji odwoławczych, interpretacji powołanego
przepisu. To raczej przeciwnie, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego
podkreślono, że szacunkowe ustalenie podstawy podatku wymaga szczególnej
ochrony interesów podatnika, którą ma zapewnić właśnie postępowanie przed po-
datkową komisją odwoławczą, działającą kolegialnie w składzie zapewniającym re-
prezentację środowiska działalności gospodarczej w zakresie rzemiosła, prywatnego
handlu lub usług i rozpatruje sprawy na rozprawie.
W konsekwencji uznania zasadności zarzutu rewizji nadzwyczajnej, że zas-
karżona do Sądu decyzja administracyjna została wydana przez niewłaściwy organ
(Izbę Skarbową zamiast Podatkową Komisję Odwoławczą), należało stwierdzić nie-
ważność tej decyzji na podstawie art. 156 § 1 pkt 1 KPA w związku z art. 22 ust. 3
ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74,
poz. 368 ze zm.). W tej sytuacji Sąd Najwyższy orzekł zgodnie z art. 39315 KPC sto-
sowanym odpowiednio w myśl art. 10 ustawy z dnia 1 marca 1996 r. o zmianie Ko-
deksu postępowania cywilnego... (Dz. U. Nr 43, poz. 189).
========================================