Wyrok z dnia 20 grudnia 1994 r.
III ARN 72/94

Zwolnienie od obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej z mocy § 62 ust. 1
pkt 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opła-
ty skarbowej (Dz. U. Nr 53, poz. 253) przysługuje przedsiębiorstwu państwowemu
od cywilnoprawnych umów sprzedaży zorganizowanej części tych
przedsiębiorstw, a nie innym osobom prawnym gospodarującym mieniem pańs-
twowym, prowadzącym działalność w formie jednoosobowej spółki Skarbu
Państwa.

Przewodniczący SSN: Adam Józefowicz (sprawozdawca), Sędziowie SN: Jerzy
Kwaśniewski, Janusz Łętowski, Walerian Sanetra, Andrzej Wróbel,

Sąd Najwyższy, z udziałem prokuratora Włodzimierza Skoniecznego, po roz-
poznaniu w dniu 20 grudnia 1994 r. sprawy ze skargi Zakładów Aparatury Chemicznej
[...] SA w O. na decyzję Izby Skarbowej w Opolu z dnia 13 października 1993 r. [...] w
przedmiocie zwrotu części opłaty skarbowej na skutek rewizji nadzwyczajnej Ministra
Sprawiedliwości [...] od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodek
Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 1994 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i o d d a l i ł skargę.

U z a s a d n i e n i e

Aktem notarialnym z dnia 24 czerwca 1993 r. [...] Zakłady Aparatury Chemicznej
[...] S.A w O. sprzedały Przedsiębiorstwu Handlu Zagranicznego "S." w K. prawo
wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z prawem własności zabudowań i
urządzeń za cenę 12.078.115.000 zł., stanowiącą równowartość zadłużenia sprzedawcy
w stosunku do kupującego. Od tej czynności cywilnoprawnej notariusz jako płatnik
pobrał opłatę skarbową w kwocie 603.906.000 zł. od obu stron w częściach równych.
Zakłady Aparatury Chemicznej [..] S.A w O. w piśmie z dnia 28 czerwca 1993 r.
złożyły w Urzędzie Skarbowym w O. wniosek o zwrot połowy pobranej przez notariusza
opłaty skarbowej, powołując się na przepis § 62 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 2 i § 58
rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skar-
bowej (Dz. U. Nr 52, poz. 253).
Zdaniem wnioskodawcy pobrana opłata podlega obniżeniu o 50%, jeżeli stroną
czynności cywilnoprawnej jest przedsiębiorstwo państwowe, a czynność dotyczy
sprzedaży zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa, które jest jednoosobową
spółką Skarbu Państwa, powstałą na skutek przekształcenia przedsiębiorstwa państ-
wowego aktem władczym organu reprezentującego Skarb Państwa tj. decyzją Ministra
Przekształceń Własnościowych. Przedsiębiorstwo ma charakter podmiotu całkowicie
uzależnionego od decyzji Skarbu Państwa. Wnioskodawca uważa, że jego czynność
prawna jest przejawem aktywności Skarbu Państwa. Obciążenie opłatą skarbową jest
podwójne, bowiem nabywcą mienia jest przedsiębiorstwo państwowe, które uiściło
50% opłaty skarbowej.
Urząd Skarbowy w Opolu decyzją z dnia 20 sierpnia 1993 r. [...] odmówił zwrotu
opłaty skarbowej, uznając, że jednoosobowa spółka Skarbu Państwa nie jest
przedsiębiorstwem państwowym.
Po rozpoznaniu odwołania wnioskodawcy, Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 13
października 1993 r. [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swej
decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, że przepis § 62 ust. 1 pkt 8 cyt. rozporządzenia
dotyczy przedsiębiorstw państwowych, którymi są wyłącznie podmioty wpisane do
rejestru przedsiębiorstw państwowych. Z przepisu art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 13 lipca
1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 51, poz. 298 ze zm.)
wynika, że z chwilą wpisania powstałej w wyniku przekształcenia spółki do rejestru
handlowego następuje wykreślenie przekształconego w spółkę przedsiębiorstwa z
rejestru przedsiębiorstw państwowych. Powstaje zatem w znaczeniu
organizacyjno-prawnym nowy podmiot gospodarczy tj. jednoosobowa spółka Skarbu
Państwa, która nie jest pojęciem równoznacznym z pojęciem przedsiębiorstwa
państwowego. Zdaniem Izby Skarbowej wykładnia celowościowa, na którą powołuje się
wnioskodawca ma jedynie charakter uzupełniający i pomocniczy i nie może prowadzić
do wniosków sprzecznych z wykładnią językową i systemową. Z tego względu
jednoosobowa spółka Skarbu Państwa nie może korzystać ze zwolnień od opłaty
skarbowej, przysługujących przedsiębiorstwu państwowemu z mocy § 62 ust. 1 pkt 8
cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów.
W skardze na powyższą decyzję wnioskodawca zakwestionował stanowisko
organu odwoławczego uznając, że nieuzasadnione jest twierdzenie, jakoby forma
prawna prowadzenia działalności gospodarczej mogła w odniesieniu do tego samego
właściciela wpływać na obciążenia podatkowe. Zwolnienia od opłaty skarbowej Skarbu
Państwa nie można ograniczać tylko do jego stationes fisci, bowiem obejmuje ona także
inne formy aktywności Skarbu Państwa. Skarżący uważa, że stanowisko Izby
Skarbowej prowadzi do podwójnego opodatkowania opłatą skarbową i zmniejszenia
bezpośrednich wpływów do budżetu Państwa z tytułu podatku dochodowego od osób
prawnych.
Naczelny Sąd Administracyjny-Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu wyrokiem z
dnia 20 kwietnia 1994 r. [...] uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 13
października 1993 r. i zasądził od tej Izby na rzecz Zakładów Aparatury Chemicznej "[...]
M." S.A. w O. kwotę 26.039.000 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania przed
Naczelnym Sądem Administracyjnym. W uzasadnieniu wyroku Sąd ten uznał, że
zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 77 k.p.a. z jedno-
czesnym błędnym zastosowaniem prawa materialnego, a w szczególności § 62 ust. 1
pkt 8 wymienionego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r.
Tego rodzaju uchybienie stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji na
zasadzie art. 207 § 2 pkt 3 k.p.a.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe ustosunkowały
się w niniejszej sprawie jedynie do zarzutów podatnika i nie dokonały analizy stanu
faktycznego sprawy. Z treści aktu notarialnego z dnia 24 czerwca 1993 r. [...] wynika, że
drugą stroną umowy jest Przedsiębiorstwo Handlu Zagranicznego "S." w K., które w
chwili zawierania umowy było przedsiębiorstwem państwowym. Dyrektorzy tego
Przedsiębiorstwa legitymowali się wyciągiem z rejestru przedsiębiorstw państwowych
oraz uchwałą rady pracowniczej. Z tego wynika, że umowa notarialna została zawarta
między skarżącą jednoosobową spółką Skarbu Państwa i przedsiębiorstwem
państwowym. W tej sytuacji przepis § 62 ust. 1 pkt 8 cyt. rozporządzenia zwalnia od
opłaty skarbowej przedsiębiorstwa państwowe od umów sprzedaży zorganizowanych
części tych przedsiębiorstw. Jednakże z ust. 2 tego przepisu wynika, że jeżeli jedna ze
stron czynności cywilnoprawnej jest zwolniona od opłaty skarbowej, stawkę opłaty,
określoną w § 58-60 obniża się o 50%. W niniejszej sprawie zaistniały okoliczności
wymienione w tych przepisach. Opłata skarbowa winna być obniżona o połowę. Z aktu
notarialnego wynika, że notariusz pobrał od wartości sprzedanego mienia opłatę 5%, a
winna ona wynosić połowę tej sumy. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny
uznał, że organy administracyjne błędnie zastosowały w swych decyzjach wyżej
wskazany przepis prawa materialnego. Uchybienie to - zdaniem Sądu
Administracyjnego - stanowi samodzielną przesłankę do uchylenia zaskarżonej decyzji
zgodnie z art. 207 § 2 pkt 1 k.p.a. Błędy podatnika i pominięcie przez niego prawidłowej
argumentacji prawnej nie zwalniały organów podatkowych od prawidłowego stosowania
przepisów k.p.a. Powinny one samodzielnie ocenić materiał dowodowy i prawidłowo
ustalić stan faktyczny i prawny sprawy. Argumentacja skarżącego nie mogła stanowić
podstawy do wzruszenia zaskarżonej decyzji, gdyż była błędna, a organy podatkowe
trafnie wywiodły, że jednoosobowa spółka Skarbu Państwa nie jest w znaczeniu
prawnym, tożsama z przedsiębiorstwem państwowym. Brak zatem było podstaw do
uznania, że przepisy te mogą mieć zastosowanie do spółek. Dlatego nielegalna decyzja
podlegała uchyleniu.
Od powyższego wyroku Minister Sprawiedliwości wniósł rewizję nadzwyczajną, w
której zarzucił temu wyrokowi rażące naruszenie art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia
31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 4, poz. 23 ze zm.) w związku z § 62
ust. 1 pkt 8 i ust. 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 czerwca 1992
r., a nadto interesu Rzeczypospolitej Polskiej. Skarżący wniósł o uchylenie
zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi.
Prokurator wniósł o uwzględnienie rewizji nadzwyczajnej.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r.
o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 4, poz. 23 ze zm.) opłata skarbowa podlega zwrotowi
między innymi, jeżeli została uiszczona nienależnie lub w wysokości wyższej od należ-
nej. Powstały w sprawie problem., czy istnieją podstawy prawne do uwzględnienia
żądania wnioskodawcy zwrotu opłaty skarbowej w bezspornie ustalonym stanie
faktycznym sprawy, organy administracji skarbowej obu instancji i Naczelny Sąd
Administracyjny oceniły odmiennie. Rozstrzygnięcie tej kwestii wymaga zatem szcze-
gółowej analizy i wykładni przepisów § 62 ust. 1 pkt 8 i ust. 2 rozporządzenia Ministra
Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz. U. Nr 53, poz.
253). Przepis § 62 ust. 1 pkt 8 tego rozporządzenia wymienia wśród stron czynności
cywilnoprawnej, które są zwolnione od opłaty skarbowej m.in. przedsiębiorstwa
państwowe od umów sprzedaży zorganizowanych części tych przedsiębiorstw. We
wskazanej na wstępie notarialnej czynności cywilnoprawnej stron, osobą prawną
zbywającą zorganizowaną część swego zakładu była jednoosobowa spółka Skarbu
Państwa, a nie przedsiębiorstwo państwowe, jak to trafnie ocenił charakter prawny tego
podmiotu Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu swego orzeczenia. Z punktu
widzenia podmiotowego zwolnienia od opłaty skarbowej nie ma znaczenia w sprawie
okoliczność, że kupującym było przedsiębiorstwo państwowe. Z tego wynika, że ani
jedna ze stron omawianej czynności cywilno-prawnej nie była zwolniona od opłaty
skarbowej. Brak było więc podstaw do zastosowania przepisu § 62 ust. 2 cyt.
rozporządzenia, czyli do obniżenia o połowę opłaty skarbowej. Notariusz, jako płatnik
prawidłowo pobrał należną opłatę skarbową od wymienionej na wstępie czynności
cywilnoprawnej. Żądanie wnioskodawcy zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej w niniejszej
sprawie okazuje się bezzasadne. Odmienne stanowisko Naczelnego Sądu
Administracyjnego, wynikające z nieprawidłowej wykładni prawnej wymienionego wyżej
przepisu, zawartej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, nie jest trafne. Ostateczna
decyzja organu administracyjnego jest zgodna z prawem, a skarga wnioskodawcy z
powodu jej niezgodności z prawem jest bezpodstawna.
W tym świetle okazuje się, że zarzuty rewizji nadzwyczajnej są w pełni uzasad-
nione. Z tego względu rewizja nadzwyczajna podlega z mocy art. 422 § 1 k.p.c.
uwzględnieniu. Wobec istnienia warunków do ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy, Sąd
Najwyższy uchylił zaskarżony wyrok i stosownie do wyników rozprawy orzekł, co do
istoty sprawy, oddalając skargę. Zdaniem Sądu Najwyższego w niniejszej sprawie nie
stoi na przeszkodzie uwzględnieniu rewizji nadzwyczajnej złożenie jej po upływie
sześciu miesięcy od daty uprawomocnienia się zaskarżonego wyroku, bowiem
orzeczenie to narusza interes Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż w konsekwencji mogłoby
spowodować nieprawidłową i niezgodną z prawem w praworządnym Państwie praktykę
organów podatkowych oraz zmienić prawidłową linię orzecznictwa z jednoczesnym
naruszeniem istotnych interesów fiskalnych Skarbu Państwa.
W reasumpcji powyższe wywody umożliwiają stwierdzenie, że zwolnienie od
obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej z mocy § 62 ust. 1 pkt 8 rozporządzenia Minis-
tra Finansów z dnia 26 czerwca 1992 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz. U. Nr 53,
poz.253) przysługuje przedsiębiorstwu państwowemu od umów cywilnoprawnych
sprzedaży zorganizowanej części tych przedsiębiorstw, a nie innym osobom prawnym
gospodarującym mieniem państwowym, prowadzącym działalność w formie jedno-
osobowej spółki Skarbu Państwa.
Mając to wszystko na uwadze Sąd Najwyższy doszedł do przekonania, że na-
leżało orzec, jak w sentencji.

========================================