Wyrok z dnia 25 maja 2005 r.
I UK 265/04

Warunkiem niezbędnym orzeczenia o odpowiedzialności nabywcy ma-
jątku podatnika za zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne jest,
by zobowiązanie do zapłaty składek, w związku z którym powstała ta zaległość,
było ustalone w odrębnej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Decyzji
tej nie może zastąpić zawarcie układu ratalnego między nabywcą majątku i Za-
kładem Ubezpieczeń Społecznych (art. 45 ust. 1 w związku z art. 40 ust. 1
ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, jednolity
tekst: Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm. oraz w związku z § 1 pkt 12 rozpo-
rządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia prze-
pisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń
pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie
umarzania zaległości podatkowych, Dz.U. Nr 6, poz. 40 ze zm.).

Przewodniczący SSN Katarzyna Gonera, Sędziowie SN: Zbigniew Hajn
(sprawozdawca), Jerzy Kwaśniewski.

Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2005 r. sprawy z
odwołania Spółki z o.o. Elewator Zbożowy ,,T." w K., obecnie ,,E." Spółka z o.o. w W.
przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych-Oddziałowi w Kielcach o zapłatę
składek, na skutek kasacji odwołującego się od wyroku Sądu Apelacyjnego w Kra-
kowie z dnia 20 kwietnia 2004 r. [...]

u c h y l i ł zaskarżony wyrok i przekazał Sądowi Apelacyjnemu w Krakowie
sprawę do ponownego rozpoznania, pozostawiając temu Sądowi rozstrzygnięcie o
kosztach postępowania kasacyjnego.

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Sąd Apelacyjny oddalił apelację odwołującej się -
Spółki z o.o. Elewator Zbożowy ,,T." w K. - od wyroku Sądu Okręgowego, oddalają-
cego jej odwołanie od decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych-Oddziału w K. z 10
listopada 1999 r., przenoszącej odpowiedzialność za zobowiązania z tytułu składek
na ubezpieczenie społeczne Przedsiębiorstwa Zbożowo-Młynarskiego w C. w kwocie
61.798,10 zł za okres od grudnia 1994 do listopada 1995 r. na Elewator Zbożowy ,,T."
Spółkaęz o.o. w K., jako nabywcę majątku tego Przedsiębiorstwa.
Zgodnie z ustaleniami przyjętymi przez Sąd Apelacyjny jako podstawa fak-
tyczna zaskarżonego wyroku, wskutek zarządzenia Wojewody T. z 11 grudnia 1995
r., likwidacji podlegało Przedsiębiorstwo Zbożowo-Młynarskie w C. Likwidacja miała
polegać na zadysponowaniu majątku trwałego i obrotowego Przedsiębiorstwa po
zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli i wykreśleniu z rejestru przedsiębiorstw
państwowych. Umowa przeniesienia własności i użytkowania wieczystego tego
Przedsiębiorstwa na rzecz Elewatora Zbożowego ,,T." Spółki z o.o. w K. została za-
warta w formie aktu notarialnego 29 grudnia 1995 r. Przed jej zawarciem, już 20
września 1995 r. Przedsiębiorstwo złożyło aktem notarialnym oświadczenie o przy-
stąpieniu do odwołującej się Spółki i objęciu w niej udziałów, a 9 listopada 1995 r.,
także aktem notarialnym, nastąpiła zmiana tego oświadczenia, przez oświadczenie,
że Przedsiębiorstwo przystępuje do Spółki na zasadach umowy tej Spółki oraz że w
Spółce tej obejmuje 15.040 udziałów po 100 zł każdy - o łącznej wartości 1.504.000
zł i pokrywa je aportem w postaci części mienia Przedsiębiorstwa położonego w C.
W wyniku tych działań, odwołująca się Spółka już 24 października 1995 r. zwróciła
się pismem do ZUS z prośbą o przyjęcie jej propozycji uregulowania zadłużenia w
związku z przejęciem do własnej działalności w ramach restrukturyzacji PZM w C.,
wykazując konkretną kwotę zaległości na dzień 30 września 1995 r. W związku z tym
ZUS, pismem z 25 stycznia 1996 r., skierowanym do likwidatora PZM w C., zgłosił
wierzytelność z tytułu zaległości składkowych od kwietnia 1994 r. do grudnia 1995 r.
Pismem z 7 czerwca 1996 r. Centrala ZUS poinformowała Spółkę o akceptacji za-
proponowanego przesunięcia terminu spłat i wydłużenia układu ratalnego do 5 lat, tj.
do 60 rat. Wskutek tego ZUS Oddział w O. wyraził zgodę na zaproponowaną przez
odwołującą się formę płatności i 29 września 1997 r. zostało podpisane porozumienie
wstępne w tym przedmiocie. Przy ustalaniu odpowiedzialności Spółki organ rentowy
uwzględnił równowartość objętych przez nią udziałów PZM w C. i pokrycie ich apor-
tem. Zawarty układ ratalny został w całości zrealizowany.
Sąd Apelacyjny stwierdził, że zgodnie z art. 31 ustawy z 13 października 1998
r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887 ze zm.), do należno-
ści z tytułu składek stosuje się odpowiednio - enumeratywnie wymienione - przepisy
ustawy Ordynacja podatkowa. Analogiczne unormowanie zawierał § 1 pkt 12 obo-
wiązującego do 31 grudnia 1998 r. - a więc do dnia wejścia w życie powyższej
ustawy - rozporządzenia Rady Ministrów z 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia
przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń
pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w zakresie umarza-
nia zaległości podatkowych (Dz.U. Nr 27, poz. 40, ze zm.), który stanowił, że do na-
leżności ZUS z tytułu składek stosuje się przepisy art. 14 - 17, 20, 21, 23 - 29 i art. 30
ust. 4 oraz art. 40 - 49 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Do odpowiedzialności osób trzecich, o której mowa w ustawie o zobowiąza-
niach podatkowych, powstałej przed dniem wejścia w życie ustawy z 29 sierpnia
1997 r. - Ordynacja podatkowa, stosuje się na mocy jej art. 332 przepisy o zobowią-
zaniach podatkowych. Następnie Sąd wskazał, że stosownie do treści art. 45 ust. 1
ustawy o zobowiązaniach podatkowych, obowiązującej w dacie przeniesienia na od-
wołującą się użytkowania wieczystego majątku PZM w C., nabywca całości lub czę-
ści majątku podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem
za jego zaległości podatkowe powstałe przed nabyciem majątku podatnika, jeżeli ten
majątek albo obrót, przychód lub dochód z niego został przyjęty do podstawy zobo-
wiązań podatkowych, jednakże tylko do wysokości wartości nabytego majątku.
Wbrew zarzutom apelacji, wyrok Sądu Okręgowego nie narusza art. 45 ust. 1 ustawy
o zobowiązaniach podatkowych. Odpowiedzialność nabywcy majątku dotyczy bo-
wiem tylko tych zaległości, które powstały przed nabyciem majątku podatnika i to
tylko wtedy, gdy nabyty majątek albo obrót, dochód i przychód z niego zostały przy-
jęte do ustalenia zobowiązania podatkowego. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w
niniejszej sprawie. Związek ten ma charakter normatywny, co oznacza że majątek,
obrót, przychód lub dochód z niego muszą konstytuować podstawę opodatkowania -
tu wymiaru składek. Odpowiedzialność ta jest niewątpliwie odpowiedzialnością osoby
trzeciej, która powstaje, gdy zachodzą przewidziane okoliczności (określone w art. 40
ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych) przy czym, z uwagi na zasady współ-
życia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze (art. 40 ust. 2),
organ odstępuje od orzeczenia odpowiedzialności. Organ rentowy mając na uwadze
sytuację społeczno - gospodarczą Spółki przystał na jej propozycję, dotyczącą ko-
rzystnego dla niej rozłożenia w czasie istniejącej zaległości. Z treści korespondencji
wynika natomiast w sposób oczywisty, że Spółka miała pełną świadomość ciążących
na niej zobowiązań. Dlatego też respektowała zawarty układ ratalny doprowadzając
do spłaty należności. Sąd Apelacyjny podkreślił również, że w niniejszej sprawie nie
ma podstaw do przyjęcia argumentacji zawartej w cytowanym w apelacji wyroku
Sądu Najwyższego z 12 maja 1999 r. ,,I URN 632/98, OSNAPiUS 1999 nr 20, z 1999
r.", ponieważ orzeczenie to zostało wydane na tle analizy zbycia mienia w trybie art.
37 ust. 1 ustawy z 1 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz.U.
Nr 51, poz. 298), a więc nie może odnosić się do Spółki, do której przystąpiło posta-
wione w innym trybie w stan likwidacji przedsiębiorstwo, które wniosło do niej część
swego mienia, jako aport. Ponadto, stosowanie przepisów podatkowych w sprawach
z zakresu ubezpieczeń społecznych jest odpowiednie. Nie mają tu więc zastosowa-
nia wszystkie przepisy, lecz tylko te, które zostały określone taksatywnie w powoła-
nym przepisie art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wobec tego nie
może odnieść skutku zarzut naruszenia przepisów art. 5 i 7 ustawy o zobowiąza-
niach podatkowych, bowiem przepisy te nie zostały wymienione w tym katalogu. W
rezultacie Sąd Apelacyjny podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji również w
kwestii przedawnienia, uznając iż zarzut ten jest nieuzasadniony.
W kasacji odwołująca się Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając
mu naruszenie: (1) art. 5 ust. 3 w związku z art. 40 ust. 1 i art. 45 ust. 1 ustawy z 19
grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych w związku z art. 322 Ordynacji po-
datkowej i § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1989 r. w
sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre
rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów podatkowych w
zakresie umarzania zaległości podatkowych (Dz.U. Nr 6, poz. 40 ze zm. zm.); (2) art.
7 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z art. 322 Ordynacji po-
datkowej; (3) art. 45 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z art.
322 Ordynacji podatkowej; (4) istotne, mające wpływ na treść rozstrzygnięcia naru-
szenie art. 328 § 2 w związku z art. 378 k.p.c.
W związku z przedstawionymi zarzutami skarżąca wniosła o zmianę wyroku
Sądu Apelacyjnego oraz poprzedzającego go wyroku Sądu Okręgowego w Kielcach i
o umorzenie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności poprzednika prawnego
skarżącego za zobowiązania PZM w C. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne
za okres od grudnia 1994 r. do listopada 1995 r., ewentualnie o uchylenie zaskarżo-
nego wyroku oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi Apela-
cyjnemu w Krakowie, a także o zasądzenie kosztów procesu według norm przepisa-
nych.

Sąd Najwyższy zważył, co następuje:

Trafny okazał się zarzut naruszenia art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia
1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (jednolity tekst: Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz.
486 ze zm.) w związku z art. 332 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podat-
kowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926) mylnie powoływanym w kasacji jako ,,art. 322". Prze-
pis art. 45 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych stanowił, że ,,nabywca cało-
ści lub części majątku podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z po-
datnikiem za jego zaległości podatkowe powstałe przed nabyciem majątku podatni-
ka, jeżeli ten majątek albo obrót, przychód lub dochód z niego został przyjęty do
podstawy ustalenia zobowiązań podatkowych. Zakres odpowiedzialności nabywcy
określa się w takim stosunku do zobowiązań podatkowych podatnika, w jakim nabyty
majątek albo obrót, przychód lub dochód został przyjęty do podstawy ustalenia zo-
bowiązań podatkowych, jednakże tylko do wysokości wartości nabytego majątku po-
datnika". Nie ulega wątpliwości, że przepis ten należy czytać łącznie z art. 40 ust. 1
tej ustawy, zgodnie z którym ,,za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają rów-
nież osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawach okoliczności. O odpo-
wiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji." Obydwa te
przepisy znajdowały - w okresie objętym sporem - zastosowanie do należności Za-
kładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i skła-
dek na zaopatrzenie emerytalne, na podstawie § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Mini-
strów z 16 lutego 1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiąza-
niach podatkowych na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia wła-
ściwości organów podatkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych w
związku (od 1 stycznia 1998 r.) z art. 332 Ordynacji podatkowej.
Jak trafnie wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 12 maja 1999 r., II UKN 632/98
(OSNAPiUS 2000 nr 14, poz. 558), art. 40 ustawy o zobowiązaniach podatkowych
ma charakter ogólny i określa zasady i zakres odpowiedzialności osób trzecich, jeżeli
zachodzą przewidziane w ustawie okoliczności. Poszczególne przypadki, w których
istnieje odpowiedzialność osób trzecich określone są w kolejnych przepisach art. 41-
48a. Wszystkie te przepisy, w tym także art. 45 regulujący odpowiedzialność nabyw-
cy majątku podatnika, dotyczą odpowiedzialności osób trzecich (podobnie wyrok
NSA z 1 stycznia 2000, I SA/Lu 1443/98, LEX nr 42898). Odczytanie art. 45 ust. 1 w
powiązaniu z art. 40 ust. 1 zdanie drugie prowadzi do wniosku, że warunkiem nie-
zbędnym do orzekania o odpowiedzialności nabywcy majątku podatnika jest, aby
zobowiązania podatkowe (w niniejszej sprawie zobowiązanie do zapłaty składek na
ubezpieczenia społeczne), w związku z którymi powstała zaległość podatkowa (zale-
głość z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne), były orzeczone w odrębnej de-
cyzji organu podatkowego (Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, por. wyrok NSA z 26
maja 1995 r., SA/Rz 536/94, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1996 nr 5, poz.
148; powołany wyżej wyrok NSA z 1 stycznia 2000 r., I SA/Lu 1443/98; B. Brzeziński,
M. Kalinowski, A. Olesińska: Zobowiązania podatkowe. Komentarz do ustawy, Toruń
1997, s. 258). Celem postępowania zmierzającego do wydania tej decyzji są wyłącz-
nie kwestie związane z odpowiedzialnością osoby trzeciej, a w jej treści muszą zna-
leźć się postanowienia wskazujące, czyje zobowiązanie i na kogo oraz w jakiej wy-
sokości jest przenoszone (zob. wyroki NSA z 13 listopada 1996 r., SA/Bk 591/95,
LEX nr 27371 i z 30 listopada 1999 r., I SA/Wr 656/97, LEX nr 44036). Z ustaleń
Sądu Apelacyjnego, przyjętych jako podstawa zaskarżonego orzeczenia, nie wynika,
aby wskazana wyżej decyzja została wydana wobec odwołującej się Spółki. Sąd nie
stwierdził tego ani pozytywnie, ani negatywnie. Sąd Apelacyjny wskazał jedynie, że
odwołująca się 24 października 1995 r. zwróciła się pismem do ZUS z prośbą o
przyjęcie jej propozycji uregulowania zadłużenia w związku z przejęciem do własnej
działalności w ramach restrukturyzacji PZM w C., wykazując konkretną kwotę zale-
głości na dzień 30 września 1995 r.; ZUS pismem z 25 stycznia 1996 r., skierowa-
nym do likwidatora PZM w C. zgłosił wierzytelność z tytułu zaległości składkowych od
kwietnia 1994 r. do grudnia 1995 r.; zawarty został i zrealizowany układ ratalny (jak
można się domyślać między odwołującą się Spółką a ZUS), w odniesieniu do którego
pismem z 7 czerwca 1996 r. Centrala ZUS zaakceptowała przesunięcie terminu spłat
i wydłużenie do 5 lat, tj. do 60 rat, co zostało 29 września 1997 r., potwierdzone w
porozumieniu wstępnym, podpisanym między Spółką a Oddziałem ZUS w O.
W ocenie Sądu Najwyższego wymienione wyżej akty nie mogą zastąpić decy-
zji, o której mowa w art. 40 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W szcze-
gólności za ,,substytut" wymienionej decyzji nie może być uznany układ ratalny.
Układ ratalny bowiem z natury rzeczy nie dotyczy stwierdzenia istnienia należności
(zaległości), lecz jedynie terminu płatności, ustalając dogodną dla dłużnika formę
spłaty należności (zaległości) już uprzednio stwierdzonej, polegającą na rozłożeniu
spłaty tej należności na raty (por. obowiązujący w okresie objętym sporem art. 35
ust. 4 ustawy z 25 listopada 1986 r. o organizacji i finansowaniu ubezpieczeń spo-
łecznych, jednolity tekst: Dz.U. z 1989 r. Nr 25, poz. 137, i art. 25 ust. 2 i 3 ustawy z
13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych). W tej sytuacji należy
stwierdzić, że przyjmując zastosowanie art. 45 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach po-
datkowych, jako podstawy odpowiedzialnością odwołującej się Spółki za należności z
tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, Sąd Apelacyjny nie wyjaśnił, w jaki spo-
sób (jakim aktem) nastąpiło ustalenie tych należności, wymagające - jak wyżej wska-
zano - podjęcia przez ZUS decyzji określającej, czyje zobowiązanie, na kogo oraz w
jakiej wysokości jest przenoszone. Przesądza to o niewłaściwym zastosowaniu tego
przepisu.
Z powyższych względów Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji na podstawie
art. 39313 § 1 k.p.c., a o kosztach postępowania kasacyjnego - na podstawie art. 108
§ 2 k.p.c. w związku z art. 39319 k.p.c.
========================================