Tezy
Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ zwolnienie od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 4-8, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tych przepisach. Obowiązujące przepisy nie nakładają w tym zakresie na Spółkę żadnych dodatkowych obowiązków, a w szczególności nie wymagają, aby Spółka osiągnęła realny dochód czyli zysk w znaczeniu ekonomicznym. Dla zastosowania zwolnienia od podatku podatnik powinien wykazać dochód rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia del. NSA Helena Rydzik Sędziowie WSA Kazimierz Włoch AWSA Małgorzata Niedobylska (spr.) Protokolant sekr. Bernadetta Krztoń po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję 2) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "A" Sp. z o.o. w S. kwotę 4.609,40zł (cztery tysiące sześćset dziewięć złotych 40/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] listopada 2001r. nr [...] Izba Skarbowa w R. utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w R. z dnia [...] sierpnia 200Ir. nr [...]w sprawie określenia wysokości należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 1999r., zaległości w tym podatku i odsetek za zwłokę wobec B. Sp. z o.o. z siedzibą w S.
Izba podzieliła stanowisko Inspektora, który zakwestionował skorzystanie przez Spółkę ze zwolnienia kwoty 148.441,15zł od podatku na podstawie art.17 ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106 z 1993r., poz. 482 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą p.d.o.p. Powyższa kwota została przeznaczona i przekazana na rzecz jedynego udziałowca - Z. w W., na jego cele statutowe. Organy podatkowe nie miały zastrzeżeń co do określenia przez podatnika celu zasługującego na preferencje podatkowe, ani co do czynności związanych z przekazaniem na rzecz udziałowca środków pieniężnych. Zarzuciły jednak, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie, jest osiągnięcie realnego dochodu, w postaci wypracowanych środków pieniężnych, który mógłby być przeznaczony oraz przekazany na określone w ustawie cele. Warunku tego, zdaniem Izby, podatnik nie spełnił, bowiem osiągnął stratę z działalności gospodarczej w 1999r. w wysokości 66.781,04zł.
Natomiast dochód podatkowy w kwocie 148.441,15zł był jedynie dochodem statystycznym, ustalonym dla celów podatkowych, a wynikał z nadwyżki sumy wydatków nie uważanych za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art.16 ust.1 ustawy p.d.o.p., nad sumą dochodów wyłączonych z opodatkowania na podstawie art.12 ust.4 ustawy p.d.o.p., straty bilansowej i 1/3 wysokości straty za 1998r. Ponieważ dochód podatkowy nie był dochodem faktycznie osiągniętym, to Spółka nie mogła go wydatkować. Sam fakt posiadania, a następnie przekazania środków pieniężnych na rachunek udziałowca nie stanowił o posiadaniu realnego dochodu. Przekazane bowiem przez Spółkę w dniu 26 października 2000r. środki pieniężne pochodziły z bieżącej (tj. prowadzonej w 2000r.) działalności, a nie z wypracowanego w 1999r. realnego dochodu. Nie bez znaczenia był również fakt, że środki przekazane na rachunek udziałowca zostały Spółce zwrócone już w dniu 10 listopada 2000r. w tej samej kwocie, jako dopłata do udziałów z przeznaczeniem na kapitał zapasowy
Spółki.
Na powyższą decyzję Izby Skarbowej w R. H B. Sp. z o.o. w S., reprezentowana przez pełnomocnika B.S. - radcę prawnego, wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Strona skarżąca zarzuciła rażące naruszenie art.17 ust.1 pkt 5 ustawy p.d.o.p., przez dokonanie niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej tego przepisu przez organy obu instancji. Zdaniem skarżącej Spółki Izba Skarbowa błędnie utożsamia pojęcie dochodu w rozumieniu ekonomicznym, z identycznie brzmiącym, lecz pojęciowo odmiennym rozumieniem tego określenia w prawie podatkowym. Prawo podatkowe ma bowiem charakter autonomiczny i posługuje się własną terminologią zdefiniowaną w ustawie. Tymczasem Izba bezzasadnie wzbogaciła treść przepisu art.17 ust.1 pkt 5 ustawy p.d.o.p., dodając do niego pojęcie realnego dochodu, który nie występuje w treści ustawy. W związku z powyższym skarżąca uważa, że posiadała uprawnienie do odliczenia od dochodu za 1999r. kwoty 148.441,15zł, jako dochodu przedmiotowo zwolnionego od podatku. Wniosła o uchylenie
zaskarżonej decyzji, a ponadto o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania w sprawie.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w R. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Na podstawie art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.s.a.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) i art.134 §1 ustawy p.s.a. Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest uzasadniona. Poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostaje okoliczność przekazania przez B. Sp. z o.o. w S. kwoty 148.441,15zł na konto bankowe jedynego udziałowca tej Spółki - Z. w W. Przekazanie środków pieniężnych poprzedziło podjęcie przez Z w W, działający jako Zgromadzenie Wspólników, uchwał nr 2/00 o przeznaczeniu w/w kwoty na cele statutowe PTTK w zakresie kultury, kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska oraz uchwały nr 3/00 o wniesieniu na dzień 30 września 2000r. dopłaty do udziałów w kwocie 148.441,15zł z przeznaczeniem na kapitał zapasowy Spółki.
Okolicznością sporną w niniejszej sprawie jest możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art.17 ust.1 pkt 5 ustawy p.d.o.p. w sytuacji, gdy skarżąca Spółka wykazała za 1999r. stratę bilansową w wysokości 66.781,04zł.
Zdaniem organów podatkowych podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z przywileju podatkowego wynikającego z tego przepisu jest osiągnięcie realnego dochodu, który mógłby być przeznaczony na w/w cele. Ponieważ Spółka dochodu takiego nie osiągnęła, to nie mogła go wydatkować, a co za tym idzie, skorzystać ze zwolnienia.
W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych jest nieuzasadnione, a zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 17 ust.1 pkt 5 ustawy p.d.o.p. Stosownie do treści powołanego przepisu wolne od podatku są dochody Spółek, których udziałowcami (akcjonariuszami) są wyłącznie organizacje działające na podstawie ustawy - Prawo o stowarzyszeniach, a których celem statutowym jest działalność wymieniona w pkt 4 - w części przeznaczonej na te cele oraz przekazanej na rzecz tych organizacji. Należy zauważyć, że zgodnie z art.17 ust.1b ustawy p.d.o.p. zwolnienie od podatku, o którym mowa w ust.1 pkt 4-8, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tych przepisach.
Analiza cytowanych norm wskazuje na następujące przesłanki zwolnienia od podatku:
- Ze zwolnienia skorzystać może spółka, której udziałowcami (akcjonariuszami) są wyłącznie organizacje działające na podstawie ustawy - Prawo o stowarzyszeniach.
- Celem statutowym tych organizacji jest działalność wymieniona w art.17 ust.1 pkt 4 ustawy p.d.o.p. czyli działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego.
- Spółka przeznaczyła część swojego dochodu na w/w cele statutowe i wydatkowała na rzecz tych organizacji.
Jak wynika z akt niniejszej sprawy jedynym udziałowcem B. Sp. z o.o. w S. jest Z. w W., działający na podstawie ustawy - Prawo o stowarzyszeniach. Celem statutowym tej organizacji jest m.in. działalność w zakresie kultury, kultury fizycznej i sportu, a także ochrony środowiska. Skarżąca Spółka przeznaczyła i przekazała na cele statutowe PTTK kwotę 148.441,15zł. Wydatkowanie środków pieniężnych miało miejsce w dniu 26 października 2000r.
W ocenie Sądu Spółka spełniła wszystkie warunki niezbędne do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art.17 ust.1 pkt 15 ustawy p.d.o.p. Obowiązujące przepisy nie nakładają w tym zakresie na Spółkę żadnych dodatkowych obowiązków, a w szczególności nie wymagają, aby Spółka osiągnęła realny dochód czyli zysk w znaczeniu ekonomicznym. Sąd podziela stanowisko strony skarżącej dotyczące błędnego utożsamiania przez organy podatkowe pojęcia dochodu, z pojęciem zysku. To ostatnie pojęcie jest pojęciem ekonomicznym i nie funkcjonuje na gruncie prawa podatkowego. Ustawodawca nie posługuje się ani pojęciem dochodu "realnego", ani dochodu "statystycznego".
Dla zastosowania zwolnienia od podatku podatnik powinien wykazać dochód w rozumieniu art.7 ust.2 ustawy p.d.o.p., czyli nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Taki dochód, co wynika z akt sprawy, podatnik wykazał. Nie ma potrzeby odwoływania się do pojęcia dochodu w znaczeniu ekonomicznym, skoro ustawodawca ustanowił jego definicję na gruncie prawa podatkowego. Powołana wyżej definicja dochodu zawarta w ustawie p.d.o.p. obowiązuje w odniesieniu do wszystkich instytucji regulowanych tym aktem, zarówno dla potrzeb obliczenia podatku, jak i stosowania zwolnień. Zupełnie nieuzasadnione i niekonsekwentne byłoby założenie, że Spółka posiada dochód dla potrzeb opodatkowania, lecz dochodu tego nie posiada dla skorzystania ze zwolnienia.
Wobec braku ustawowych ograniczeń późniejsze przekazanie Spółce przez udziałowca środków pieniężnych w tej samej kwocie w formie dopłaty do udziałów z przeznaczeniem na kapitał zapasowy pozostaje bez wpływu na prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.
W związku z powyższym należy stwierdzić, że zastosowana przez organy podatkowe wykładnia art.17 ust.1 pkt 5 ustawy p.d.o.p. jest błędna, a pozbawienie skarżącej Spółki prawa do zwolnienia od podatku w oparciu o powołany przepis nie znajduje uzasadnienia.
Uwzględniając powyższe okoliczności Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 a, art.152 i art.200 ustawy p.s.a. orzekł jak w sentencji.