Tezy
W postępowaniu w sprawie umorzenia zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę /art. 67 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ niedopuszczalna jest weryfikacja rozstrzygnięć wydanych w toku postępowania egzekucyjnego.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Asesor WSA Sylwester Golec, Protokolant Alojzy Skrodzki, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych -oddala skargę-
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] listopada 2002r. Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2 oraz art. 67 § 1 i 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego [...] z dnia 4 września 2002r. Nr [...] odmawiającą J. J. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.
W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że wnioskiem z dnia [...] marca 2000r. J.J. wystąpiła o umorzenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. w kwocie [...] zł oraz za 1993r. w kwocie [...] zł z uwagi na ich przedawnienie.
Urząd Skarbowy w części odnoszącej się do zaległości podatkowych za rok 1993 decyzją z dnia [...] 07.2001 r. Nr [...] umorzył postępowanie wszczęte tym wnioskiem jako bezprzedmiotowe z uwagi na to, że zobowiązanie podatkowe za ten rok podatkowy z dniem [...] .12.1999 roku wygasło poprzez przedawnienie. Natomiast w części dotyczącej roku 1992 Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] .04.2000r Nr [...] uznał, iż zobowiązanie za ten rok podatkowy nie uległo przedawnieniu, gdyż zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej bieg przedawnienia został przerwany w dniu 24.06.1996r poprzez doręczenie odpisu tytułu wykonawczego z dnia [...] 05.1996r Nr [...] 9oraz odmówił umorzenia istniejących zaległości podatkowych.
Decyzja ta jak i podejmowane następne o odmowie umorzenia zaległości podatkowych za rok 1992 (z dnia [...] .07.2001r [...] i z dnia [...] .01.2002r [...] zostały uchylone w postępowaniu odwoławczym z uwagi na niedostateczne przeprowadzenie postępowania w zakresie stanu majątkowego a ostatnia również z braku oświadczenia przedsiębiorcy o pomocy publicznej i zwracane Urzędowi do ponownego rozpatrzenia.
Po uzupełnieniu materiału dowodowego Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] 09.2002 roku stwierdził, iż zaległości podatkowe za rok 1992 nie uległy przedawnieniu wobec podjętych czynności powodujących przerwanie biegu przedawnienia z art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej oraz odmówił umorzenia tych zaległości podatkowych.
W uzasadnieniu powołano się na trudności podejmowanych przez Urząd działań w celu uzupełnienia materiału dowodowego tj. ustalenia sytuacji majątkowej oraz uzyskania oświadczenia o pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Ponadto wskazano, że stan majątkowy (protokół z dnia [...] .02.2002r i oświadczenie z [...].06.2002r) -[...] segmentu w W., plac o pow. [...] m2 w Z, samochód osobowy oraz uzyskiwanie dochodu z emerytury - [...],- zł oraz z działalności gospodarczej nie dowodzi o trudnej sytuacji materialnej stanowiącej przesłankę do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości.
Zgadzając się z tą oceną Izba Skarbowa powołała się na treść przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej i wyjaśniła, iż określone w tym przepisie przesłanki uzasadniające uwzględnienie wniosku nie wystąpiły. Za taką oceną przemawiały ustalenia dotyczące aktualnej sytuacji majątkowej oraz uzyskiwanych dochodów. Ponadto wyjaśniono, że podnoszone zarzuty dotyczące postępowania wymiarowego oraz postępowania egzekucyjnego były przedmiotem odrębnego postępowania i nie mogły wpłynąć na wynik sprawy. W szczególności wyjaśniono, że tytuł wykonawczy wystawiony w dniu [...] maja 1996r. Nr [...] został doręczony w dniu [...] czerwca 1996r. W wyniku podjętych czynności egzekucyjnych w dniu [...] kwietnia 2002r. dokonano zajęcia rachunku bankowego i w dniu [...] października 2000r. zajęcia świadczenia emerytalnego. Podjęcie czynności egzekucyjnych, o których zobowiązany został poinformowany przerywało bieg terminu przedawnienia.
W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez JJ domagając się uchylenia tej decyzji zarzucono, iż w sprawie błędnie przyjęto, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1992r. na skutek podjętych czynności egzekucyjnych. Ponadto zarzucono, iż określona przez Urząd Skarbowy zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992r. powstała na skutek błędnego wyliczenia tego podatku. Prawidłowa kwota należnego podatku wynikała z treści złożonego zeznania podatkowego.
Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w W. wniosła o jej oddalenie i podtrzymała swoją dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie jednak należało przypomnieć, iż zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153. poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność wydanych aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wzruszenie.
W myśl stanowiącego podstawę wydania zaskarżonej decyzji przepisu art.67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości lub odsetki za zwłokę. Treść tego przepisu wskazuje, iż decyzja w powyższej kwestii podejmowana jest na zasadzie tzw. uznania administracyjnego.
Oznacza to, że do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola decyzji uznaniowych obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcia będące wynikiem dokonanego wyboru. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art.67 Ordynacji podatkowej tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek uzasadnia rozważanie czy w ogóle, jeżeli tak to w jakiej części, zaległość może być umorzona. Należy ponadto podkreślić, że ważną rolę przy rozpatrywaniu tego rodzaju spraw odgrywa uzasadnienie decyzji.
Należyte bowiem uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Należyte uzasadnienie decyzji pełni oczywiście także inne funkcje - służy realizacji zasad zaufania stron do organów orzekających oraz przekonywania stron.
Analiza treści zaskarżonej decyzji, jak też dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy dowodzi, że w sposób wnikliwy i dostatecznie szczegółowy rozważa istotne dla wyniku postępowania okoliczności i fakty. Dokonano tym samym zabiegu indywidualizacji przesłanek ujętych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej badając zwłaszcza sytuację majątkową i warunki egzystencji skarżącej. Okoliczności mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy w tym zakresie ustalono na podstawie protokołu z dnia [...] lutego 2002r. oraz oświadczenia skarżącej z dnia [...] czerwca 2002r. Z tych materiałów dowodowych wynikało, iż aktualna sytuacja majątkowa skarżącej będącej właścicielem [...] segmentu położonego w W., działki o powierzchni[...] m w Z, samochodu osobowego oraz uzyskującej stałe dochody z tytułu świadczeń emerytalnych i prowadzonej działalności gospodarczej nie wskazywała na istnienie jej trudnej sytuacji finansowej uzasadniającej zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Podejmując czynności dowodowe
zmierzające do wyjaśnienia aktualnej sytuacji materialnej skarżącej zweryfikowano tym samym ustawową przesłankę "ważnego interesu podatnika" i zasadnie w ocenie Sądu uznano, iż w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły okoliczności odpowiadające temu określeniu.
Przedstawione w tym względzie przez organy podatkowe wyjaśnienia są spójne, logiczne i przekonywujące. Ustalając stan faktyczny sprawy i interpretując ustawowe zwroty "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" nie naruszono granic uznania administracyjnego. Przeciwnie wszechstronnie oceniono sytuację skarżącej, formułując na tej podstawie prawidłową konkluzję prawną. W tej sytuacji oceny tej nie mogły podważyć zarzuty podniesione w skardze. Tym bardziej, że zarzuty te w głównej mierze odnosiły się do wydanych decyzji wymiarowych oraz prawidłowości wszczętego postępowania i prowadzonego postępowania egzekucyjnego.
Wyjaśnić zatem należało, iż postępowanie o umorzenie zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę nie może być traktowane jako postępowanie zastępcze w stosunku zarówno do postępowania wymiarowego jak i postępowania egzekucyjnego. W toku tego postępowania nie można prowadzić weryfikacji decyzji określającej zaległości podatkową. Z tego względu w tym postępowaniu organy podatkowe nie mogły brać pod uwagę podnoszonych konsekwentnie w toku całego postępowania przez skarżącą okoliczności dotyczących kradzieży dokumentacji księgowej oraz braku podstaw do szacunkowego określenia podstaw opodatkowania za 1992r.
Również zarzuty skarżącej dotyczące braku podstaw do prowadzenia egzekucji należności podatkowych o umorzenie których wnosiła podlegały rozpatrzeniu w toku odrębnego postępowania.
Ostatecznym w administracyjnym toku instancji postanowieniem z dnia [...] lipca 2001r. Nr [...] wydanym na podstawie art. 18 i art. 59 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991r. Nr 36, poz.161 ze zm.) Izba Skarbowa w W. odmówiła umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu tego postanowienia odniesiono się m.in. do podnoszonego również w skardze zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1992r. oraz okoliczności związanych z doręczeniem tytułu wykonawczego wystawionego w dniu [...] maja 1996r. Aktualnie ponowne badanie tych zarzutów stanowiłoby niedopuszczalną ingerencję w tok tego postępowania oraz nie znajdującą uzasadnienia w obowiązujących przepisach próbę weryfikacji ostatecznego w administracyjnym toku instancji postanowienia Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2001r. Związek pomiędzy postępowaniem w sprawie umorzenia zaległości podatkowej, a prowadzonym równolegle postępowaniem egzekucyjnym polegać bowiem może wyłącznie na
uwzględnieniu w toku tego drugiego postępowania pozytywnej decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. W takim bowiem przypadku organ egzekucyjny na podstawie przepisu art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zobligowany jest do umorzenia wszczętego postępowania egzekucyjnego. Prawnie niedopuszczalna natomiast jest weryfikacja w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowych rozstrzygnięć wydanych w toku postępowania egzekucyjnej.
W tym stanie rzeczy, ze względu na bezzasadność skargi na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji.