Tezy
Jeśli podatnik zarzuca sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zwalniającego go z odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, to musi wskazać, czy przepis ten został błędnie zastosowany, czy też źle zinterpretowany.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 22 grudnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Marii N. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 10 grudnia 2003 r. I SA/Ka 2889/02 w sprawie ze skargi Marii N. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w B.-B. z dnia 6 listopada 2002 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe - oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 10 grudnia 2003 r. I SA/Ka 2889/02 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach oddalił skargę Marii N. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B.-B. z dnia 6 listopada 2002 r. (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe.
W motywach wyroku Sąd podał, że zaskarżona decyzja dotyczy odpowiedzialności Marii N., jako członka zarządu, za zaległości podatkowe spółki Przedsiębiorstwo Robót Górniczych i Budowlanych Sp. z o.o. z siedzibą w J.-Z. w podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 1998 r. i za marzec 1999 r. Wymienionej spółce wymierzono z tego tytułu należności podatkowe, których to spółka dobrowolnie nie uiściła, a przeprowadzone postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. W związku z tym wszczęto postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności skarżącej za omówione zaległości podatkowe, które zostało zakończone powołaną decyzją Izby Skarbowej w K.
Spór w sprawie niniejszej dotyczył zagadnienia czy władze wymienionej spółki we właściwym terminie złożyły wniosek o jej upadłość. Organ odwoławczy wskazał, że spółka złożyła dwa wnioski o ogłoszenie upadłości. Pierwszy z dnia 6 listopada 1998 r. i drugi z dnia 18 marca 1999 r., co do którego jest oczywiste, że został złożony po terminie z art. 5 Prawa upadłościowego. Pierwszy z wniosków nie wywołał żadnych skutków prawnych, ponieważ został zwrócony spółce zarządzeniem Sądu Rejonowego w Katowicach z dnia 6 listopada 1998 r., wobec nie uzupełnienia braków formalnych, jakim wniosek ten był dotknięty. Taki skutek wynika z przepisu art. 130 Kpc. Tym samym wniosek ten nie mógł, w świetle przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, ekskulpować skarżącej. Organ odwoławczy stwierdził nadto, że podstaw do tego nie dostarcza także postanowienie Sądu Rejonowego w K. z dnia 25 października 2000 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o pozbawienie skarżącej prawa prowadzenia działalności gospodarczej.
Powodem takiej oceny był brak uzasadnienia orzeczenia Sądu, co z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej, obligowało organ podatkowy do przeprowadzenia postępowania i wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zwrócono nadto uwagę na odrębność obu postępowań.
W skardze Maria N. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w K. Powołała się na treść wymienionego postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia 25 października 2000 r. Podniosła, że zostało ono wydane po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. Sąd poddał ocenie terminowość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki i uznał, że został on złożony w terminie. Oba wnioski Sąd potraktował łącznie przyjmując, że drugi z nich wpłynął w terminie otwartym do zaskarżenia postanowienia o odmowie przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków formalnych pierwszego z wniosków. W uzasadnieniu skargi zwrócono uwagę na tryb postępowania opartego o przepis art. 17[2] Prawa upadłościowego oraz podniesiono zarzut nie uwzględnienia powagi rzeczy osądzonej.
W zaskarżonym wyroku Sąd powołał się na przepis art. 116 Ordynacji podatkowej, który określa zasady odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe. Sąd stwierdził, że w sprawie do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia czy zachodzą przesłanki do zwolnienia skarżącej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Spór w sprawie dotyczy wyłącznie oceny czy dochowany został prawem przewidziany termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zgodnie z przepisem art. 5 par. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe /Dz.U. 1991 r. nr 118 poz. 512 ze zm./ "przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości". Wniosek z dnia 6 listopada 1998 r. został zwrócony zarządzeniem Sądu Rejonowego w Katowicach z dnia 7 grudnia 1998 r., w następstwie czego nie wywołał on skutków prawnych, zgodnie z przepisem art. 130 par. 2 Kpc. Tym samym
wniosek ten nie mógł uwolnić skarżącej od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 Ordynacji podatkowej. Taki walor posiada bowiem tylko taki wniosek, który okazał się skuteczny, to jest spowodował uruchomienie postępowania o ogłoszenie upadłości spółki. Przedstawiony pogląd, w ocenie Sądu, znajduje oparcie w judykaturze, czego przykładem może być wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 czerwca 1997 r. III CKN 65/97. Stwierdzono w nim na kanwie pokrewnych postępowań, że "do egzoneracji członków zarządu nie wystarcza wystąpienie o wszczęcie postępowania układowego ale konieczne jest rzeczywiste wszczęcie tego postępowania" /vide OSNC 1997 nr 11 poz. 181/. Skoro więc, zdaniem Sądu, nie może ulegać wątpliwości, że wniosek z dnia 6 listopada 1998 r. należało uznać za bezskuteczny, to tym samym kolejny wniosek złożony w sprawie ogłoszenia upadłości spółki z dnia 18 marca 1999 r. w sposób oczywisty uchybiał terminowi określonemu w art. 5 par. 1 Prawa upadłościowego. Odpadła tym samym przesłanka uchylająca
odpowiedzialność skarżącej, na którą ta się powoływała, co według Sądu, prawidłowo zostało ocenione przez orzekające w sprawie organy podatkowe.
Sąd następnie wskazał, że wbrew zarzutowi skarżącej, postanowienie Sądu Rejonowego w K. z dnia 25 października 2000 r. (...) nie miało dla organów podatkowych charakteru wiążącego. Mocy takiej nie ma bowiem orzeczenie, które nie rozstrzyga o istocie sprawy. Umorzenie postępowania prowadzonego w trybie art. 17[2] Prawa upadłościowego takiego waloru nie posiada. Ponadto przedmiotowe postępowanie sądowe oraz prowadzone w sprawie niniejszej postępowanie podatkowe mają zupełnie różny przedmiot. Nie można zatem postawić organom podatkowym zarzutu, iż dokonały stosownych ocen, zwłaszcza w sytuacji braku normy, która nakazywałaby uwzględnić ustalenia poczynione w innym postępowaniu.
W skardze kasacyjnej Maria N., działając przez swojego pełnomocnika, wniosła o zmianę i uchylenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach z dnia 10 grudnia 2003 r. I SA/Ka 2889/02 oraz o uchylenie decyzji Izby Skarbowej w K. z dnia 6 listopada 2002 r. lub ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach a także o zasądzeniem zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej.
Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe spółki Przedsiębiorstwo Robót Górniczych i Budowlanych Sp. z o.o. z siedzibą w J.-Z. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, analogicznie jak w skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach, iż w myśl art. 365 par. 1 Kpc, organy podatkowe oraz wymieniony Sąd były związane treścią prawomocnego powołanego wyżej postanowienia Sądu Rejonowego w Katowicach z dnia 25 października 2000 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o pozbawienie skarżącej prawa do prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazano, że Sąd rozpoznając skargę skupił się wyłącznie na jednej przesłance odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wynikającej z art. 116 par. 1 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej. Całkowicie zaś pominął przesłankę wynikającą z art. 116 par. 1 pkt 1 lit. "b"
wymienionej ustawy, zwalniającą od odpowiedzialności podatkowej członków zarządu, jeżeli wykażą oni, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez ich winy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Dokonując oceny zasadności złożonej przez skarżącą skargi kasacyjnej w sprawie niniejszej należy stwierdzić, że mogła być ona wniesiona tylko w oparciu o podstawy kasacyjne przewidziane w przepisie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. W skardze podniesiono jedynie zarzut naruszenia przez zaskarżony wyrok prawa materialnego, nie określając w jaki sposób, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, zaskarżony wyrok prawo to narusza, a więc czy nastąpiło to w wyniku dokonania przez Sąd błędnej wykładni powołanego w skardze art. 116 Ordynacji podatkowej lub niewłaściwego jego zastosowania. Przedstawiony wymóg formalny ma istotne znaczenie w świetle przepisu art. 183 par. 1 cytowanego wyżej Prawa. Przepis ten przewiduje bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania, co w rozpoznanej sprawie nie stwierdzono. Omówioną regulację
prawną należy rozumieć w ten sposób, że z jednej strony Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi, z drugiej zaś, iż nie ma on prawnych podstaw do samodzielnego poszukiwania innych wad zaskarżonego orzeczenia, poza podanymi w skardze kasacyjnej. W rozpoznanej sprawie oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest powołany do ustalenia sposobu naruszenia w zaskarżonym wyroku prawa materialnego /art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, co w istocie uniemożliwia kontrolę kasacyjną tego wyroku.
Kolejną kwestią, do której należało się odnieść to twierdzenie skargi, iż naruszenie prawa materialnego w zaskarżonym wyroku nastąpiło poprzez przyjęcie odpowiedzialności skarżącej "za zobowiązania podatkowe Przedsiębiorstwa Robót Górniczych i Budowlanych Spółka z o.o. w J.-Z.". Takie brzmienie zarzutu skargi sugeruje, że rozstrzygnięcie dokonane w zaskarżonym wyroku nosi walor merytoryczny. Pozostaje to w oczywistej sprzeczności z zakresem kontroli sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny pod rządami obowiązującej do końca 2003 r. ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, a w szczególności z jej art. 21. Stanowił on bowiem, że Sąd ten sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracji publicznej, do których zalicza się również decyzje administracyjne.
Nie może być rozpoznany zarzut podniesiony w uzasadnieniu skargi dotyczący całkowitego pominięcia w zaskarżonym wyroku przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, między innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w wypadku wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości nastąpiło bez jego winy. Możliwe byłoby to tylko wówczas gdyby skarga zawiera podstawę kasacyjną w postaci naruszenia przepisów postępowania, w niniejszym przypadku art. 51 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. W sprawie niniejszej, jak wyżej wskazano, zarzut taki w skardze kasacyjnej nie został sformułowany. Na brak precyzji przy opracowywaniu skargi wskazuje też okoliczność, iż na poparcie przedstawionego zarzutu przywołano w uzasadnieniu skargi brzmienie art. 116 par. 1 Ordynacji podatkowej w redakcji tego przepisu obowiązującej w 2003 r. a nie w 2002 r., a więc wówczas, gdy została podjęta decyzja podatkowego organu odwoławczego.
Mając na uwadze powyższe ustalenia, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne i w związku z tym, w oparciu o przepis art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o jej oddaleniu.