Tezy
Ustalenia faktyczne Sądu, iż bieg terminu przedawnienia nie był przerywany zdarzeniami, o których mowa w art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.), nie mogą być podważone zarzutem naruszenia prawa materialnego, wymienionym w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 26 marca 2003 r. I SA/Gd 589/00 w sprawie ze skargi Stanisławy K. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 7 lutego 2000 r. (...) w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1992 - oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 26 marca 2003 r. I SA/Gd 598/00. Wniesienie powyższego środka odwoławczego nastąpiło w trybie art. 102 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271/ po umorzeniu przez Sąd Najwyższy postanowieniem z dnia 7 stycznia 2004 r. w sprawie III RN 173/03 postępowania wywołanego rewizją nadzwyczajną Ministra Finansów skierowaną przeciwko wymienionemu wyżej wyrokowi NSA. W wyroku z dnia 26 marca stwierdzono nieważność decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia 7 lutego 2000 r. podjętej po ponownym rozpoznaniu odwołania Stanisławy K. od decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 19 grudnia 1995 r. określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym za 1992 r. Izba decyzję tę uchyliła w części i obniżyła dochód do kwoty 64.020.170 st. zł /po
denominacji 6.402 zł/ oraz podatek dochodowy do kwoty 11.940.000 st. zł /po denominacji 1.194 zł/.
Ponowne rozpoznanie odwołania strony było wynikiem wyroku NSA z dnia 15 września 1999 r. I SA/Gd 193/97, którym uchylono wcześniejsze rozstrzygnięcie Izby w tej sprawie, datowane 30 grudnia 1996 r.
W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa odwołując się do dokumentacji księgowej, podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz wyjaśnień podatnika i innych wspólników spółki cywilnej "D.", w której Stanisława K. była udziałowcem posiadając 33,3 procent udziału, a także orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego podtrzymała stanowisko, iż nie ma podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu - opłaty za uzyskanie uprawnień do nurkowania w kwocie 164.000 st. zł, butów nurkowych w kwocie 590.000 st. zł i ubioru nurka w kwocie 89.720.200 st. zł.
Izba Skarbowa nie negując faktu posiadania w zakresie działalności spółki cywilnej "D." usług w zakresie "prac podwodnych i czerpalnych" stwierdziła, że zarówno w 1991 r., w którym to spółka została zawiązana, jak w roku 1992, kiedy to poniesione zostały zakwestionowane wydatki, podatnicy nie uzyskali jakiegokolwiek przychodu z prac podwodnych i czerpalnych. Przychód ten został uzyskany dopiero w roku 1993, co wynika z wyjaśnień podatników i przedłożonych przez nich rachunków.
Tak więc w świetle art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ sporne wydatki, jako nie mające związku z przychodami badanego roku podatkowego, nie mogą obciążać rachunku kosztów tegoż roku.
Stanisława Kucharska w skardze do sądu administracyjnego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i decyzji pierwszoinstancyjnej.
W ocenie skarżącej Izba Skarbowa nie wykonała wskazań zawartych w wyroku NSA z dnia 15 września 1999 r. I SA/Gd 193/99, co stanowi naruszenie art. 386 par. 6 Kpc.
Skarżąca zarzuciła również, iż Izba Skarbowa w G. nie przeprowadziła postępowania w sprawie, a ograniczyła się wyłącznie do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, a powinna była ponownie rozpatrzyć i orzec w sprawie, czym naruszyła zasadę dwuinstancyjności. Izba nie ustosunkowała się też do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu i nieumożliwiła skarżącemu wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. Ponadto skarżąca zanegowała przyjętą przez organy interpretację art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Naczelny Sąd Administracyjny skargę uwzględnił z innych przyczyn aniżeli w niej wskazane.
Nie będąc związany granicami skargi Sąd zbadał zaskarżoną decyzję w zakresie jej zgodności z art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486/ i stwierdził, że badane rozstrzygnięcie podjęte zostało z rażącym naruszeniem tegoż przepisu.
Zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Przedmiotem postępowania podatkowego w rozpatrywanej sprawie było zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. Termin płatności tego podatku upłynął 30 kwietnia 1993 r. Zatem pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania za rok 1992 rozpoczął swój bieg 1 stycznia 1994 r. i nie przerwany zdarzeniami, o których mowa w art. 30 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, upłynął 31 grudnia 1998 r. Oznacza to, że organy mogły wydać decyzje wywołujące skutki prawne do 31 grudnia 1998 r.
Decyzja organu pierwszej instancji wydana została 20 grudnia 1995 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia. Zaskarżona natomiast decyzja organu drugiej instancji datowana jest 7 lutego 2000 r. Zatem ta decyzja podjęta została po upływie terminu przedawnienia.
Sąd stwierdził, że wydanie decyzji deklaratoryjnej przez organ I instancji nie przerywa biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Tezę taka przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 kwietnia 2000 r. III SA 917/99 i III SA 948/99 - /ONSA 2001 Nr 3 poz. 119/. Teza ta wprawdzie dotyczy decyzji podjętych na podstawie Ordynacji podatkowej, jednakże znajduje również odniesienie do decyzji podejmowanych na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
W skardze kasacyjnej zawarto wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. Wyrokowi temu zarzucono rażące naruszenie art. 30 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ przez uznanie, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu w sytuacji, gdy podjęte zostały czynności egzekucyjne skutkujące przerwaniem biegu przedawnienia.
Stanisława K. domagała się oddalenia skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Postawiony w skardze kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w G. zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie mógł doprowadzić do uwzględnienia tego środka odwoławczego.
Charakter prawny skargi kasacyjnej jest odmienny zarówno w porównaniu do skargi wnoszonej do Sądu administracyjnego jak i funkcjonującej w postępowaniu sądowoadministracyjnym do 1 stycznia 2004 r. rewizji nadzwyczajnej.
Istotną cechą postępowania wywołanego wniesieniem skargi kasacyjnej jest związanie Sądu II instancji granicami skargi kasacyjnej o czym stanowi art. 183 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oznacza to związanie zarówno wnioskami skargi kasacyjnej jak i jej podstawami. Zasada ta wyznacza kierunki badania zaskarżonego orzeczenia przytoczonymi podstawami.
Naczelny Sąd Administracyjny nie może z własnej inicjatywy podjąć żadnych badań w celu ustalenia innych - poza przedstawionymi w skardze kasacyjnej - wad zaskarżonego orzeczenia lub postępowania przed sądem I instancji i musi ograniczyć uwagę wyłącznie do weryfikacji zarzutów sformułowanych przez wnoszącego skargę kasacyjną. Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie przypadków stwierdzenia nieważności postępowania.
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 26 marca 2003 r. stwierdza nieważność decyzji Izby Skarbowej z uwagi na rażące naruszenie art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych po dokonaniu przez Sąd własnych ustaleń faktycznych, iż termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. upłynął 30 kwietnia 1 993 r. zatem pięcioletni okres przedawnienia rozpoczął swój bieg 1 stycznia 1994 r. i upłynął 31 grudnia 1998 r. Istotnym elementem ustaleń będących podstawą rozstrzygnięcia, jest przyjęcie, iż bieg terminu przedawnienia nie był przerywany zdarzeniami, o których mowa w art. 30 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Ponieważ skarga kasacyjna ograniczona została wyłącznie do zarzutu związanego z pierwszą z podstaw kasacyjnych /art. 174 pkt 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ dla dokonania przez Naczelny Sąd Administracyjny trafności tego zarzutu miarodajne są, nie podważone, ustalenia faktyczne tkwiące u podstaw rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym orzeczeniu. Sąd II instancji nie może bowiem ingerować w ustalenia faktyczne wobec braku możliwości ich kontrolowania. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych nie może nastąpić poprzez zarzut naruszenia prawa materialnego, mogłaby być on skuteczna wyłącznie w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Skoro zatem pozostaje w mocy ustalenie, iż bieg terminu przedawnienia nie został przerwany to również nie został przez Sąd naruszony art. 30 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.